導(dǎo)語：如何才能寫好一篇新企業(yè)所得稅法實(shí)施條例，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

    論文關(guān)鍵詞:新企業(yè)所得稅法 實(shí)施條例 要點(diǎn)

    《企業(yè)所得稅法》(下稱新稅法)及其實(shí)施條例(下稱條例)于2008年1月1日起施行。 新法及條例取代了1991年4月9日公布的《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》和1993年12月 13日公布的《企業(yè)所得稅暫行條例》(下稱原稅法、原條例)及其實(shí)施細(xì)則。

    新稅法及條例按照“簡(jiǎn)稅制、寬稅基、低稅率、嚴(yán)征管”的稅制改革原則,旗幟鮮明地 提出了“四個(gè)統(tǒng)一”即統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)稅制;統(tǒng)一并適當(dāng)降低企業(yè)所得稅稅率;統(tǒng)一稅前扣 除辦法和標(biāo)準(zhǔn);統(tǒng)一優(yōu)惠政策,并強(qiáng)化反避稅措施。同時(shí)把原來以行政法規(guī)、部門規(guī)章和規(guī) 范性文件為載體的政策,分別上升到法律和行政法規(guī)的層次,增強(qiáng)了企業(yè)所得稅法的權(quán)威性 、嚴(yán)肅性和約束力。本文試從比較新舊企業(yè)所得稅法及其條例主要變化的角度,談些膚淺的 認(rèn)識(shí)和體會(huì)。

    一、重新定義納稅人

    1.“企業(yè)”的新界定。 新稅法及條例對(duì)納稅人采用定性的方式進(jìn)行界定,顯得邏輯嚴(yán)密、邊界分明。條例規(guī)定 “依法在中國(guó)境內(nèi)成立的企業(yè),包括依照中國(guó)法律、行政法規(guī)在中國(guó)境內(nèi)成立的企業(yè)、事業(yè) 單位、社會(huì)團(tuán)體以及其他取得收入的組織。依照外國(guó)(地區(qū))法律成立的企業(yè),包括依照外 國(guó)(地區(qū))法律成立的企業(yè)和其他取得收入的組織。”該定義表明新稅法是一部法人所得稅 法律,把個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)排除在外。因?yàn)閭€(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)不是法人,只對(duì) 其投資人、合伙人征收個(gè)人所得稅,對(duì)個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)本身不征收企業(yè)所得稅,這 樣可以消除重復(fù)征稅。但是,依《公司法》設(shè)立的一人有限責(zé)任公司,依照外國(guó)法律法規(guī)成 立、取得來自于中國(guó)境內(nèi)所得的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè),仍視為我國(guó)企業(yè)所得稅的納稅人 。

    2.采用注冊(cè)地與實(shí)際管理機(jī)構(gòu)地并重的標(biāo)準(zhǔn),劃分居民企業(yè)和非居民企業(yè)。新稅采用注冊(cè) 地與實(shí) 際管理機(jī)構(gòu)地雙重標(biāo)準(zhǔn),來劃分居民企業(yè)和非居民企業(yè)。新稅法第二條規(guī)定:“本法所稱居 民企業(yè),是指依法在中國(guó)境內(nèi)成立,或者依照外國(guó)(地區(qū))法律成立但實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國(guó) 境內(nèi)的企業(yè)?！睏l例第四條規(guī)定:“企業(yè)所得稅法第二條所稱實(shí)際管理機(jī)構(gòu),是指對(duì)企業(yè)的 生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、人員、賬務(wù)、財(cái)產(chǎn)等實(shí)施實(shí)質(zhì)性全面管理和控制的機(jī)構(gòu)?！边@就表明,無論企業(yè) 在哪里注冊(cè),只要其在中國(guó)境內(nèi)對(duì)境內(nèi)外經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行實(shí)質(zhì)的、全面的控制和管理的機(jī)構(gòu) ,都是我國(guó)居民企業(yè),從而有利于防范企業(yè)通過選擇注冊(cè)地而逃避納稅義務(wù)。

    3.以法人納稅原則,改革非法人分支機(jī)構(gòu)納稅的模式。原稅法以實(shí)行獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算為 企業(yè)所得稅納稅人的主要條件,導(dǎo)致眾多的非法人的企業(yè)分支機(jī)構(gòu)作為納稅義務(wù)人。新稅法 體現(xiàn)了法人納稅的基本原則,第五十條規(guī)定:“居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立不具有法人資格的 營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的,應(yīng)當(dāng)匯總繳納企業(yè)所得稅。”條例第一百二十五條規(guī)定:“企業(yè)匯總計(jì)算并繳 納企業(yè)所得稅時(shí),應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一核算應(yīng)納稅所得額,具體辦法由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另行 制定?！边@是企業(yè)所得稅納稅人的一項(xiàng)重大改革,它明確企業(yè)分支機(jī)構(gòu)不屬于法定納稅義務(wù) 人,不再獨(dú)立計(jì)算、調(diào)整、申報(bào)、繳納企業(yè)所得稅。但是,由于企業(yè)所得稅屬于中央與地方 共享稅,稅務(wù)機(jī)關(guān)如何對(duì)異地企業(yè)分支機(jī)構(gòu)進(jìn)行監(jiān)管,財(cái)政利益如何在不同地區(qū)之間進(jìn)行分 配,有待部門規(guī)章進(jìn)一步細(xì)化。

    二、統(tǒng)一稅率

    原稅法規(guī)定:企業(yè)所得稅納稅人應(yīng)納稅額,按應(yīng)納稅所得額計(jì)算,稅率為33%。外商投 資企業(yè)的企業(yè)所得稅和外國(guó)企業(yè)就其在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的所得 應(yīng)納的企業(yè)所得稅,按應(yīng)納稅的所得額計(jì)算,稅率30%,地方所得稅,按應(yīng)納稅的所得額計(jì) 算,稅率為3%。外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所,而有取得來源于中國(guó)境內(nèi)的所得 ,或雖設(shè)有機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所但其所得與其機(jī)構(gòu)場(chǎng)所沒有實(shí)際聯(lián)系的按20%的稅率征收預(yù)提所得稅 。

    新稅法規(guī)定,區(qū)分不同情況適用兩種稅率,總體稅賦水平比原來有所降低:一是一般企 業(yè)所得稅的稅率為25%;二是非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的,或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu) 、場(chǎng)所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所沒有實(shí)際聯(lián)系的,應(yīng)當(dāng)就其來源于中國(guó)境內(nèi)的所得 繳納企業(yè)所得稅,稅率為20%。

    三、收入及虧損彌補(bǔ)的變更體現(xiàn)嚴(yán)謹(jǐn)和立法目的一貫性原則

    (一)收入方面

    1.收入總額。新稅法新增“接受捐贈(zèng)收入”;原稅法生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入改為“銷售貨物 收入、提供勞務(wù)收入”;原稅法“股息收入”改為“股息、紅利等權(quán)益性投資收益”,該項(xiàng) 目包含的項(xiàng)目更加廣泛。

    2.收入分類。新稅法及條例將企業(yè)收入分為應(yīng)稅收入、免稅收入、不征稅收入三大 類,其中不征稅收入是一個(gè)全新的范疇,原稅法沒有該類別。條例第七條規(guī)定:“收入總額 中的下列收入為不征稅收入:財(cái)政撥款;依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府 性基金;國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。”進(jìn)而對(duì)不征稅收入進(jìn)行了細(xì)化。

    3.收入確認(rèn)。新稅法在權(quán)責(zé)發(fā)生制原則下,分別對(duì)不同來源和種類的收入,逐一規(guī) 定了確認(rèn)的時(shí)間。

    (1)利息收入。條例第十八條規(guī)定“利息收入,按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的 日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)”?？梢?只要納稅人具有索取收入或收益的約定權(quán)利,不管相應(yīng)經(jīng)濟(jì) 利益是否流入,稅法便認(rèn)定收入實(shí)現(xiàn)。新稅法關(guān)于收入確認(rèn)并不完全是經(jīng)濟(jì)或會(huì)計(jì)意義上的 歸屬,更主要是基于約定權(quán)利的歸屬。在實(shí)務(wù)中,由于約定付息日與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的收入確 認(rèn)日不一致,可能導(dǎo)致納稅調(diào)整引起爭(zhēng)議。

    (2)分期確認(rèn)。原稅法規(guī)定企業(yè)受托大量設(shè)備或提供其他勞務(wù)持續(xù)時(shí)間超過一年的 ,分期確認(rèn)收入。條例第二十三條規(guī)定:“企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī), 以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供其他勞務(wù)等,持續(xù)時(shí)間超過12個(gè)月的,按照納 稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。”該規(guī)定比原稅法規(guī)定更易于操作。 (3)視同銷售。條例第二十五條規(guī)定:“企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換,以及將貨物 、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的 ,應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù),但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除 外?！币皇墙鉀Q了自產(chǎn)產(chǎn)品用于在建工程、管理部門原稅法規(guī)定內(nèi)資企業(yè)視同銷售,外資企 業(yè)不視同銷售,從而導(dǎo)致內(nèi)資企業(yè)稅負(fù)重于外資企業(yè),以及不必要的時(shí)間差異問題。二是統(tǒng) 一內(nèi)外資房地產(chǎn)企業(yè)自建商品房轉(zhuǎn)為自用或經(jīng)營(yíng)等類似業(yè)務(wù)的視同銷售。如《國(guó)家稅務(wù)總局 關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題的通知》(國(guó)稅發(fā)〔2006〕31號(hào))規(guī)定,內(nèi)資房地 產(chǎn)企業(yè)自建商品房轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)應(yīng)視同銷售?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)內(nèi)部處置資 產(chǎn)有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》(國(guó)稅函〔2005〕970號(hào)),外商投資的開發(fā)房地產(chǎn)企 業(yè)自建商品房轉(zhuǎn)為自用或經(jīng)營(yíng)不視同銷售。

    (二)虧損彌補(bǔ)方面

    原稅法規(guī)定如果一個(gè)企業(yè)既有應(yīng)稅項(xiàng)目,又有免稅項(xiàng)目,其應(yīng)稅項(xiàng)目發(fā)生虧損時(shí),按照 稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補(bǔ)的虧損應(yīng)該是沖抵免稅項(xiàng)目所得后的余額。此外,雖然應(yīng)稅 項(xiàng)目有所得,但不足彌補(bǔ)以前年度虧損的,免稅項(xiàng)目的所得也應(yīng)用于彌補(bǔ)以前年度虧損(見 《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)的免稅所得彌補(bǔ)虧損問題的通知》國(guó)稅發(fā)〔1999〕34號(hào))。

    新稅法第五條規(guī)定:“企業(yè)每一納稅年度的收入總額,減除不征稅收入、免稅收入、各 項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額,為應(yīng)納稅所得額?！?條例第十條規(guī)定:“ 企業(yè)所得稅法第五條所稱虧損,是指企業(yè)依照企業(yè)所得稅法和本條例的規(guī)定將每一納稅年度 的收入總額減除不征稅收入、免稅收入和各項(xiàng)扣除后小于零的數(shù)額。”筆者認(rèn)為,該條款可 以理解為不征稅收入、免稅收入是不用于彌補(bǔ)以前年度虧損的,體現(xiàn)了不征稅和免稅政策的 設(shè)立宗旨,真正體現(xiàn)了對(duì)企業(yè)扶持方針的落實(shí)。

    四、扣除標(biāo)準(zhǔn)和辦法的改革,彰顯公平、公正和促進(jìn)發(fā)展理念

    新稅法及條例明確了稅前扣除的權(quán)責(zé)發(fā)生制、實(shí)際發(fā)生、相關(guān)性和合理性四大基本原 則。條例統(tǒng)一了內(nèi)外資企業(yè)稅前扣除的標(biāo)準(zhǔn)和辦法,變化較大的主要有以下幾項(xiàng):

    1.工資薪金及“三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)”。一是統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)工資薪金扣除標(biāo)準(zhǔn)。原稅法規(guī)定工 資薪金內(nèi)資企業(yè)按計(jì)稅工資扣除,外資企業(yè)據(jù)實(shí)扣除。條例第三十四條規(guī)定:“企業(yè)發(fā)生的 合理的工資薪金支出,準(zhǔn)予扣除?！痹撘?guī)定宣告了實(shí)行多年的內(nèi)資企業(yè)按計(jì)稅工資扣除標(biāo)準(zhǔn) 的終結(jié),長(zhǎng)期以來因工資扣除標(biāo)準(zhǔn)差異所產(chǎn)生的內(nèi)資企業(yè)稅負(fù)重于外資企業(yè)的問題得到根本 解決,同時(shí)還消除了職工薪酬重復(fù)征收個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅的問題。二是納稅人實(shí)際發(fā) 生的工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工福利費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi),分別按照不超過工資薪 金總額的14%和2.5%扣除且標(biāo)準(zhǔn)有調(diào)整。對(duì)內(nèi)資企業(yè)而言,“三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)”扣除計(jì)算的基數(shù) 由原來的計(jì)稅工資變更為實(shí)際發(fā)生的合理工資薪金;職工教育經(jīng)費(fèi)比例由原來的1.5%提高 到2.5%;條例增加了職工福利費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)“發(fā)生”的限定條件,企業(yè)提取未使用、 未支付的費(fèi)用不得在稅前扣除,而原稅法規(guī)定內(nèi)資企業(yè)按計(jì)稅工資計(jì)提的14%的職工福利費(fèi) 、內(nèi)外資企業(yè)提取的職工教育經(jīng)費(fèi)當(dāng)年未使用部分,也可以稅前扣除。

篇2

一、關(guān)于業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出的建議

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第43條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入的5‰。

上述規(guī)定改變了過去只對(duì)最高扣除限額加以規(guī)定的情況，同時(shí)還增加了扣除比例的規(guī)定。但筆者認(rèn)為，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除的規(guī)定，可能使企業(yè)虛增業(yè)務(wù)招待費(fèi)數(shù)額，這是因?yàn)椋菏紫?，?duì)于盈利企業(yè)，即使業(yè)務(wù)招待費(fèi)較少，為了抵減利潤(rùn)，也會(huì)盡量使業(yè)務(wù)招待費(fèi)能夠接近最高扣除限額，而虛列業(yè)務(wù)招待費(fèi)；其次，虛列業(yè)務(wù)招待費(fèi)可以使投資者套取現(xiàn)金，而不必通過利潤(rùn)分配取得現(xiàn)金，投資者為了使業(yè)務(wù)招待費(fèi)能夠接近最高扣除限額，需要虛列更多的業(yè)務(wù)招待費(fèi)，這樣會(huì)套取更多的現(xiàn)金；最后，在扣除限額內(nèi)增加業(yè)務(wù)招待費(fèi)可以抵減25%的企業(yè)所得稅，投資者套取現(xiàn)金而不必繳納個(gè)人所得稅。因此，60%扣除的比例限制，反而會(huì)增加企業(yè)業(yè)務(wù)招待費(fèi)的數(shù)額，使投資者在報(bào)銷業(yè)務(wù)招待費(fèi)的過程中套取更多的現(xiàn)金。筆者建議取消按照發(fā)生額的60%扣除的規(guī)定。

二、關(guān)于廣告費(fèi)支出的建議

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第44條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

上述規(guī)定雖然統(tǒng)一了內(nèi)外資企業(yè)、不同行業(yè)廣告費(fèi)稅前扣除口徑。但筆者認(rèn)為，采用統(tǒng)一的扣除比例，沒有考慮各行業(yè)的自身情況，對(duì)于一些需要大量進(jìn)行廣告宣傳的企業(yè)，15%的扣除限額可能會(huì)增加企業(yè)的廣告負(fù)擔(dān)；對(duì)于一些不鼓勵(lì)行業(yè)卻沒有廣告費(fèi)的限制，不利于各行業(yè)的平衡發(fā)展；總體廣告費(fèi)扣除限額的增加，會(huì)使企業(yè)增加廣告費(fèi)支出，在資金相對(duì)有限的情況下，可能忽視自身經(jīng)營(yíng)能力的培養(yǎng)，不利于企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)的發(fā)展。因此，對(duì)于廣告費(fèi)用支出，筆者建議應(yīng)該按行業(yè)規(guī)定扣除限額，增加一些對(duì)不鼓勵(lì)行業(yè)廣告費(fèi)的限制規(guī)定。

三、關(guān)于符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益免稅的建議

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第83條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第26條第（二）項(xiàng)所稱符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。企業(yè)所得稅法第26條第（二）項(xiàng)和第（三）項(xiàng)所稱股息、紅利等權(quán)益性投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個(gè)月取得的投資收益。

上述規(guī)定明確了股息、紅利等權(quán)益性投資收益免稅的條件，有利于優(yōu)惠政策的實(shí)施。但筆者認(rèn)為，該優(yōu)惠政策應(yīng)增加對(duì)非上市公司直接投資的限制規(guī)定。這是因?yàn)?，《企業(yè)所得稅法》第26條規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入，而居民企業(yè)之間的資金借貸，取得利息的一方為利息收入，并入應(yīng)納稅所得額，支付利息的一方，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分，允許稅前扣除。由于居民企業(yè)之間的資金借貸利率往往高于金融企業(yè)同期同類貸款利率，而取得利息的一方按全額納稅，而支付利息的一方只能有一部分利息稅前扣除，因此，雙方可能把資金的借貸虛列為投資，以享受稅收優(yōu)惠。因此，筆者建議，對(duì)非上市公司直接投資應(yīng)該加以界定，規(guī)定投資者投資入股后，參與接受投資方的利潤(rùn)分配，共同承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的行為為直接投資，并且要求投資期在12個(gè)月以上，中途不可轉(zhuǎn)讓，投資后應(yīng)該驗(yàn)資并增加注冊(cè)資本。對(duì)于只取得固定收入，不承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的投資，不認(rèn)定為直接投資。

四、對(duì)小型微利企業(yè)的限定的建議

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第92條規(guī)定，《企業(yè)所得稅法》第28條第1款所稱符合條件的小型微利企業(yè)，是指從事國(guó)家非限制和禁止行業(yè)，并符合下列條件的企業(yè)：

（一）工業(yè)企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3 000萬元；

（二）其他企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1 000萬元。

篇3

【摘要】含金財(cái)稅政策及其基礎(chǔ)法律法規(guī)明晰化研究現(xiàn)僅見于立信會(huì)計(jì)出版社之陳淑亭《會(huì)稅評(píng)審一點(diǎn)通系列叢書》,因其點(diǎn)而即通且省時(shí)節(jié)力,實(shí)務(wù)一線之高端會(huì)計(jì)人士力呼之,吾則結(jié)合自身實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)借鑒之,源于實(shí)踐、深刻感悟、系統(tǒng)提煉而成此文,茲與會(huì)稅同仁分享之。本文結(jié)合國(guó)稅函〔2009〕3號(hào)及其基礎(chǔ)《企業(yè)所得稅法》、《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》,探討工資薪金稅前扣除的尺度把握問題,以期盡可能減少納稅磨擦。

【關(guān)鍵詞】企業(yè)所得稅法;企業(yè)所得稅法實(shí)施條例;工資薪金;稅前扣除

發(fā)票管理日漸嚴(yán)格,折舊等費(fèi)用列支因而大受限制,一些企業(yè)轉(zhuǎn)而將不合法經(jīng)濟(jì)行為費(fèi)用以高薪方式列支,會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)日益增加。這一預(yù)警結(jié)論決非危言聳聽,通過仔細(xì)研讀國(guó)稅函(2009〕3號(hào)(國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知》),會(huì)計(jì)人自當(dāng)領(lǐng)悟也。

一、合理性——判斷標(biāo)準(zhǔn)全角化

企業(yè)所得稅新法體系實(shí)施以來,會(huì)計(jì)人一直非常關(guān)注工資薪金稅前扣除方面:首年企業(yè)所得稅匯算是否會(huì)過渡性地暫時(shí)劃一個(gè)“準(zhǔn)計(jì)稅工資”金額?更傾向于公平性還是更傾向于方便性?

國(guó)稅函〔2009〕3號(hào)給出了答案:“《實(shí)施條例》第三十四條所稱的‘合理工資薪金’,是指企業(yè)按照股東大會(huì)、董事會(huì)、薪酬委員會(huì)或相關(guān)管理機(jī)構(gòu)制訂的工資薪金制度規(guī)定實(shí)際發(fā)放給員工的工資薪金。稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)工資薪金進(jìn)行合理性確認(rèn)時(shí),可按以下原則掌握:一是企業(yè)制訂了較為規(guī)范的員工工資薪金制度;二是企業(yè)所制訂的工資薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平;三是企業(yè)在一定時(shí)期所發(fā)放的工資薪金是相對(duì)固定的,工資薪金的調(diào)整是有序進(jìn)行的;四是企業(yè)對(duì)實(shí)際發(fā)放的工資薪金,已依法履行了代扣代繳個(gè)人所得稅義務(wù);五是有關(guān)工資薪金的安排,不以減少或逃避稅款為目的?！?/p>

按企業(yè)內(nèi)部制度規(guī)定股東大會(huì)or董事會(huì)薪酬委員會(huì)相關(guān)管理機(jī)構(gòu)原則制度規(guī)范實(shí)發(fā)數(shù)——非計(jì)提數(shù)符合——行業(yè)水平+地區(qū)水平相對(duì)固定+有序調(diào)整個(gè)稅——已依法代扣代繳不以減稅or避稅為目的

顯然,公平性占了上風(fēng)。工資薪金稅前扣除沒有單一化的過渡金額之說。工資薪金列支是否合理,方方面面均有約束性規(guī)定。

會(huì)計(jì)人必須先得全角度審視自己:

企業(yè)有無拿得出手的、像模像樣的財(cái)務(wù)規(guī)章制度?如果沒有,為避免爭(zhēng)議、合法節(jié)稅起見,確需趕緊結(jié)合自己企業(yè)的實(shí)際情況,至少制訂出細(xì)化的工資制度,可展示于人、可說服于人。實(shí)務(wù)里,勿忘履行必要程序:內(nèi)部權(quán)力機(jī)構(gòu)的批準(zhǔn)文件。

可稅前扣除的工資薪金應(yīng)為實(shí)際發(fā)放數(shù),不是計(jì)提數(shù);乃愈來愈少的收付實(shí)現(xiàn)制特例,依然不是大行其道的權(quán)責(zé)發(fā)生制;資產(chǎn)負(fù)債表上“應(yīng)付職工薪酬”項(xiàng)目乃重點(diǎn)關(guān)注對(duì)象,不論是正數(shù)、負(fù)數(shù)還是零均會(huì)引起注意,因其涵蓋內(nèi)容太多;“應(yīng)付職工薪酬”賬戶之“工資薪金”明細(xì)賬如果是正數(shù)余額,將直接被納稅調(diào)增,因其明明白白地顯示著“提而未付”,列支了費(fèi)用卻未實(shí)際發(fā)放也;“應(yīng)付職工薪酬”賬戶之“工資薪金”明細(xì)賬如果是負(fù)數(shù)余額,企業(yè)所得稅匯算時(shí)還得和內(nèi)部工資制度相對(duì)照,超額發(fā)放的不能在稅前扣除。

僅有內(nèi)部工資制度并非意味著可稅前扣除,關(guān)鍵在于內(nèi)部工資制度自身合理與否?符合行業(yè)特點(diǎn)否?符合地區(qū)特點(diǎn)否?企業(yè)不合理高薪稅前列支行為有損于國(guó)家財(cái)力;預(yù)防官員腐敗源頭控制措施之一,乃企業(yè)高級(jí)管理人員和業(yè)務(wù)承攬人員的高薪稅前列支嚴(yán)監(jiān)管。

內(nèi)部工資制度是否因稅前列支需要隨意調(diào)整格外引人注目。相對(duì)固定、有序調(diào)整、調(diào)整有理才令人信服。

企業(yè)所得稅新法體系,與個(gè)人所得稅新法體系相輔相成。盡管企業(yè)為掩蓋非法經(jīng)濟(jì)行為不惜犧牲個(gè)稅利益,但嚴(yán)格管理個(gè)人所得稅畢竟能使國(guó)家財(cái)力少受損失。如果企業(yè)未依法代扣代繳個(gè)人所得稅,其工資薪金不得在企業(yè)所得稅稅前列支。

納稅人及其會(huì)計(jì)在工資薪金方面的風(fēng)險(xiǎn)還在于是否能被認(rèn)定,其工資薪金確實(shí)不以減稅or避稅為目的。有這樣一個(gè)兜底的“萬能條款”式規(guī)定,無端地增加納稅風(fēng)險(xiǎn)實(shí)屬得不償失之舉。

二、嚴(yán)肅性——工資薪金總額基數(shù)化

工資薪金總額歷來是可稅前扣除的“三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)”的計(jì)算基數(shù),近年來又成為可稅前扣除的“五險(xiǎn)一金”等社會(huì)保障的計(jì)算基數(shù),國(guó)稅函〔2009〕3號(hào)系統(tǒng)強(qiáng)調(diào)了工資薪金總額基數(shù)化的嚴(yán)肅性:“《實(shí)施條例》第四十、四十一、四十二條所稱的‘工資薪金總額’,是指企業(yè)按照本通知第一條規(guī)定實(shí)際發(fā)放的工資薪金總和,不包括企業(yè)的職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)以及養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金。屬于國(guó)有性質(zhì)的企業(yè),其工資薪金,不得超過政府有關(guān)部門給予的限定數(shù)額;超過部分,不得計(jì)入企業(yè)工資薪金總額,也不得在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除?！逼鋵?shí)質(zhì)含義圖示如下:

需要特別提醒的是國(guó)有企業(yè)不僅應(yīng)滿足工資薪金總額基數(shù)的要求,而且應(yīng)顧及出資人——國(guó)家的利益,再不能“經(jīng)營(yíng)者大肆掠奪投資者”了。

三、調(diào)控性——工資薪金總額杠桿化

實(shí)務(wù)里,納稅人及其會(huì)計(jì)應(yīng)注意將含金財(cái)稅政策及其基礎(chǔ)法律法規(guī)相結(jié)合。唯其如此,方能悟出稅收政策杠桿的調(diào)控性。

不妨尋覓一下工資薪金企業(yè)所得稅稅前扣除的含金法律法規(guī),細(xì)細(xì)體味其稅收優(yōu)惠的大力度大導(dǎo)向:

(一)《企業(yè)所得稅法》里的工資薪金條款

《企業(yè)所得稅法》第三十條規(guī)定:“企業(yè)的下列支出,可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)加計(jì)扣除:1.開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用;2.安置殘疾人員及國(guó)家鼓勵(lì)安置的其他就業(yè)人員所支付的工資?！?/p>

其玄機(jī)在于,根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》,工資薪金相關(guān)會(huì)計(jì)分錄如下:

借:研發(fā)支出——費(fèi)用化支出

貸:應(yīng)付職工薪酬等

其懸念在于,除了高額讓利于聘用殘疾人的納稅人,國(guó)家今后還會(huì)出臺(tái)政策讓利于誰?聘用下崗職工的納稅人?聘用軍嫂或者退伍軍人的納稅人?……值得期待。

那么,從2008年1月1日起,可以加計(jì)扣除的研究開發(fā)費(fèi)用和殘疾人員工資,加計(jì)扣除的比例是多少呢?

(二)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》里的工資薪金條款

1.研究開發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十五條規(guī)定:“企業(yè)所得稅法第三十條第(一)項(xiàng)所稱研究開發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除,是指企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用,未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的,在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上,按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除;形成無形資產(chǎn)的,按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷?！?/p>

透視其政策變化,納稅人管理層及其會(huì)計(jì)應(yīng)深知:雖然依舊是50%加計(jì)扣除,但不能當(dāng)年全部稅前消化了;形成無形資產(chǎn)的,稅前得利還得耗N年。

2.工資的加計(jì)扣除

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十六條規(guī)定:“企業(yè)所得稅法第三十條第(二)項(xiàng)所稱企業(yè)安置殘疾人員所支付工資的加計(jì)扣除,是指企業(yè)安置殘疾人員的,在按照支付給殘疾職工工資據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上,按照支付給殘疾職工工資的100%加計(jì)扣除。殘疾人員的范圍適用《中華人民共和國(guó)殘疾人保障法》的有關(guān)規(guī)定。企業(yè)所得稅法第三十條第(二)項(xiàng)所稱企業(yè)安置國(guó)家鼓勵(lì)安置的其他就業(yè)人員所支付的工資的加計(jì)扣除辦法,由國(guó)務(wù)院另行規(guī)定?！逼鋵?shí)質(zhì)含義見圖2:

透視其政策變化,納稅人管理層及其會(huì)計(jì)應(yīng)深知:不用再挖空心思爭(zhēng)取“福利企業(yè)”的虛名了,工資加計(jì)扣除面前企業(yè)平等,論人數(shù)而不論企業(yè),論實(shí)發(fā)數(shù)而不論限額;論實(shí)實(shí)在在的工資金額而不論聘用人員比例了。

四、啟示

篇4

新的所得稅法將于2008年1月1日正式實(shí)施，原有的內(nèi)資企業(yè)所得稅法和外資企業(yè)所得稅法同時(shí)廢止。新的所得稅率將分別為三檔，即25%的普通稅率、對(duì)符合條件的小型微利企業(yè)實(shí)施20%的優(yōu)惠稅率、對(duì)需要國(guó)家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)實(shí)施15%的優(yōu)惠稅率。

根據(jù)業(yè)內(nèi)人士測(cè)算，新的企業(yè)所得稅將大幅提升上市公司凈利潤(rùn)，業(yè)績(jī)可獲雙重增厚。

上市公司或有驚喜

2007年12月11日，國(guó)務(wù)院公布了《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》，將于明年1月1日起施行，其中對(duì)通信行業(yè)上市公司影響較大的主要有兩條：（1）企業(yè)所得稅法第二十八條規(guī)定，國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅；（2）企業(yè)所得稅法第三十條規(guī)定，企業(yè)開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)加計(jì)扣除。實(shí)施條例據(jù)此明確，企業(yè)的上述研究開發(fā)費(fèi)用在據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，再加計(jì)扣除50％。

平安證券研究所研究員蔡大貴認(rèn)為，按照上市公司明年實(shí)際執(zhí)行的21%左右所得稅稅負(fù)平均水平推算，上市公司稅后凈利平均水平可以上升約11%。

天相投資認(rèn)為，A股上市公司2005年的平均實(shí)際稅負(fù)水平在28.64%左右。在其他情況不變的假設(shè)下，隨著內(nèi)外資企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)水平一次性統(tǒng)一到25%，上市公司的平均稅負(fù)水平將下降13%左右，由此直接推升上市公司凈利潤(rùn)提高5%左右。

但考慮到新舊所得稅的過渡期設(shè)置，部分上市公司將繼續(xù)享有優(yōu)惠的政策，按照新稅法實(shí)施后22%左右的實(shí)際平均稅負(fù)推算，對(duì)上市公司整體業(yè)績(jī)的影響要大于9%。

根據(jù)Wind資訊的2007年上市公司稅率數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)，綜合、采掘、金融服務(wù)、房地產(chǎn)四大行業(yè)的現(xiàn)行稅率在30%以上，這四個(gè)行業(yè)在本次稅率調(diào)整中受惠最為明顯。其次，食品飲料、信息服務(wù)、化工、商業(yè)貿(mào)易和黑色金屬五個(gè)行業(yè)的現(xiàn)行稅率在25%-30%之間。而機(jī)械設(shè)備、農(nóng)林牧漁、家用電器、電子元器件、餐飲旅游、信息設(shè)備等行業(yè)的現(xiàn)行稅率在20%以下，其中部分行業(yè)將繼續(xù)受到產(chǎn)業(yè)政策和地域經(jīng)濟(jì)的扶持，不會(huì)上調(diào)稅率，因此也就不會(huì)產(chǎn)生變化。

某上市公司人士表示：減稅應(yīng)該是刺激投資，行業(yè)角度對(duì)銀行影響較大，因?yàn)殂y行業(yè)的有效所得稅稅率最高。

值得關(guān)注的是條例中第三十條的有關(guān)規(guī)定，按照新條例研究開發(fā)費(fèi)用可以按150%的比例在稅前扣除，這將鼓勵(lì)高科技企業(yè)增加研發(fā)投入，而且對(duì)于研究開發(fā)費(fèi)用占比大的企業(yè)來說，未來應(yīng)納稅所得額將減少，按照高科技企業(yè)15%的所得稅率，實(shí)際繳納的所得稅可能會(huì)大幅下降，進(jìn)而將提高公司的凈利潤(rùn)水平。

權(quán)利性投資滿一年可免稅

新企業(yè)所得稅法規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益被列為免稅收入。實(shí)施條例規(guī)定，“符合條件”是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。股息、紅利等權(quán)益性投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個(gè)月取得的投資收益。

企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)的免稅收入包括，國(guó)債利息收入；符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；符合條件的非營(yíng)利組織的收入。

業(yè)內(nèi)人士指出，這項(xiàng)規(guī)定表明，企業(yè)的權(quán)益性投資至少需持有一年方可免稅。對(duì)于“直接投資”所包含的范圍，社科院財(cái)貿(mào)所研究員楊志勇認(rèn)為，直接投資應(yīng)包括企業(yè)對(duì)新設(shè)企業(yè)的股權(quán)投資、企業(yè)股改時(shí)引進(jìn)的戰(zhàn)略投資者、通過定向增發(fā)獲得的股權(quán)等。

一般來說，直接投資應(yīng)指一級(jí)市場(chǎng)上的股權(quán)投資，企業(yè)居民之間通過二級(jí)市場(chǎng)買賣取得的股權(quán)，通常應(yīng)算間接投資。他認(rèn)為，“直接投資”的范圍還需要有關(guān)部門進(jìn)一步解釋清楚。

首都經(jīng)貿(mào)大學(xué)財(cái)政稅務(wù)學(xué)院稅務(wù)系主任劉穎指出，在新企業(yè)所得稅法和實(shí)施條例引來一片贊許之聲的時(shí)候，其中兩個(gè)問題也應(yīng)引起思考。

篇5

    為鼓勵(lì)企業(yè)自主創(chuàng)新,國(guó)家在稅收方面特別是企業(yè)所得稅方面出臺(tái)了相關(guān)的優(yōu)惠政策。為方便納稅人了解相關(guān)優(yōu)惠稅收政策,本報(bào)特邀深圳市地方稅務(wù)局有關(guān)業(yè)務(wù)負(fù)責(zé)人進(jìn)行解讀,敬請(qǐng)關(guān)注。

    (一)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)主體

    政策規(guī)定:國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè),減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。(《企業(yè)所得稅法》第二十八條)

    解讀:新企業(yè)所得稅法的稅收優(yōu)惠特點(diǎn)是從過去的區(qū)域優(yōu)惠為主的格局轉(zhuǎn)變?yōu)橐援a(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔的格局?！镀髽I(yè)所得稅法》對(duì)高新技術(shù)企業(yè)統(tǒng)一實(shí)行15%稅收優(yōu)惠稅率,并將該優(yōu)惠從國(guó)家高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)擴(kuò)大到全國(guó)范圍,體現(xiàn)出國(guó)家對(duì)高新技術(shù)企業(yè)的扶持力度。

    (二)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)研究與利用

    政策規(guī)定:

    1.企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用,未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的,在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上,按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除;形成無形資產(chǎn)的,按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。(《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十五條和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法(試行)〉的通知》(國(guó)稅發(fā)2008116號(hào)))

    2.企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因,確需加速折舊的,可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。(《企業(yè)所得稅法》第三十二條和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)固定資產(chǎn)加速折舊所得稅處理有關(guān)問題的通知》(國(guó)稅發(fā)200981號(hào)))

    解讀:費(fèi)用加計(jì)扣除和加速折舊均屬于事前鼓勵(lì)性的制度規(guī)定,它不同于減免稅等稅收優(yōu)惠政策,它不以企業(yè)承擔(dān)納稅義務(wù)為前提。

    企業(yè)享受費(fèi)用加計(jì)扣除政策時(shí),即便企業(yè)虧損,企業(yè)也能夠從其應(yīng)納稅所得額中扣除該項(xiàng)費(fèi)用,能夠使企業(yè)真正的提高其稅后利益。

    企業(yè)享受加速折舊政策時(shí),實(shí)際上是推遲了繳納稅款的時(shí)間,等于政府向納稅人提供了一筆無息貸款,給企業(yè)帶來財(cái)務(wù)上的利益,同時(shí)也提高了企業(yè)積累資金再投資的能力。

    (三)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)投資

    政策規(guī)定:創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式投資于未上市的中小高新技術(shù)企業(yè)2年以上的,可以按照其投資額的70%在股權(quán)持有滿2年的當(dāng)年抵扣該創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額;當(dāng)年不足抵扣的,可以在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。(《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十七條和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于實(shí)施創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)所得稅優(yōu)惠問題的通知》(國(guó)稅發(fā)200987號(hào)))

    解讀:高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)既是高收益行業(yè)也是高風(fēng)險(xiǎn)行業(yè)。制定創(chuàng)業(yè)投資抵免政策的目的是調(diào)動(dòng)和聚集企業(yè)外部的資本力量投入到科技創(chuàng)新的活動(dòng)中來,緩解單純依靠企業(yè)自身投入的資金與動(dòng)力的不足,增加了科技創(chuàng)新活動(dòng)的參與主體。

    (四)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)讓收益

    政策規(guī)定:符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得免征、減征企業(yè)所得稅,是指一個(gè)納稅年度內(nèi),居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過500萬元的部分,免征企業(yè)所得稅;超過500萬元的部分,減半征收企業(yè)所得稅。(《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十條和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得減免企業(yè)所得稅有關(guān)問題的通知》(國(guó)稅函2009212號(hào)))

    解讀:技術(shù)轉(zhuǎn)讓是實(shí)現(xiàn)科技成果轉(zhuǎn)讓的重要方式,對(duì)促進(jìn)企業(yè)的科技創(chuàng)新具有重要的意義。對(duì)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得給予減免稅優(yōu)惠,屬于稅基式減免,是鼓勵(lì)企業(yè)、科研機(jī)構(gòu)、高等學(xué)校研究開發(fā)高新技術(shù)、轉(zhuǎn)化技術(shù)成果的重要措施。

    (五)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)股息分紅

篇6

關(guān)鍵詞：企業(yè)所得稅；稅法；變化；稅收籌劃

中圖分類號(hào)：F812.42

文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A

文章編號(hào)：1673-291X(2009)33-0011-02

一、稅收籌劃的定義

稅收籌劃是指納稅人在國(guó)家法律許可的范圍內(nèi)，自行或通過中介機(jī)構(gòu)的幫助，為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化或股東財(cái)富最大化目標(biāo)而對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、投資、核算和組織結(jié)構(gòu)等經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或行為的涉稅事項(xiàng)預(yù)先進(jìn)行設(shè)計(jì)和運(yùn)籌的過程。稅收貫穿于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的全過程，如何通過合法的手段，對(duì)企業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的稅務(wù)活動(dòng)進(jìn)行精心謀劃，使企業(yè)的稅負(fù)成本最小化，是稅收籌劃的最終目標(biāo)，同時(shí)也對(duì)企業(yè)加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理，提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，合理配置資源具有重要意義。

二、新稅法稅前扣除的變化及具體稅收籌劃

面對(duì)新稅法稅前扣除規(guī)定政策的調(diào)整，企業(yè)如何提升適應(yīng)新稅法的能力已成為亟須解決的問題。這就需要財(cái)務(wù)人員實(shí)時(shí)跟蹤并準(zhǔn)確把握相關(guān)細(xì)則，以積極應(yīng)對(duì)挑戰(zhàn)。

1　工資薪金、職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)的變化與籌劃。新稅法取消了原暫行條例中

計(jì)稅工資的概念，實(shí)施條例中第34條中規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準(zhǔn)予扣除。國(guó)稅函[2009]3號(hào)文件對(duì)工資合理性的判斷依據(jù)及概念進(jìn)行了明確。而企業(yè)的三項(xiàng)費(fèi)用中職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)的列支限額仍為計(jì)稅工資總額的14％和2％，職工教育經(jīng)費(fèi)則由原先的計(jì)稅工資總額的1.5％提高到2.5％，且超額部分可以在以后納稅年度扣除，同時(shí)新法規(guī)定三項(xiàng)費(fèi)用都必須是以實(shí)際發(fā)生為前提。

因此，在準(zhǔn)確判斷工資薪金的合理性的基礎(chǔ)上，盡可能多的列支工資薪金支出，超支福利可以工資形式發(fā)放；增加職工的教育、培訓(xùn)機(jī)會(huì)，建立工會(huì)組織，改善職工福利。但在籌劃時(shí)應(yīng)注意職工工資需繳納個(gè)人所得稅，增加工資幅度時(shí)需權(quán)衡利弊。新稅法同時(shí)也規(guī)定工資支出應(yīng)做到真實(shí)、合理，否則稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)調(diào)整工資扣除數(shù)。企業(yè)在招聘員工時(shí)，還應(yīng)充分考慮到安置符合條件的人員就業(yè)，可以享受到所得稅的稅收優(yōu)惠。

2　業(yè)務(wù)招待費(fèi)的變化與籌劃。實(shí)施條例規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60％扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入的5‰，設(shè)定了雙重標(biāo)準(zhǔn)。而原暫行條例規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與其經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)，在下列規(guī)定比例范圍內(nèi)，可據(jù)實(shí)扣除：全年銷售(營(yíng)業(yè))人凈額在1500萬元及其以下的，不超過銷售(營(yíng)業(yè))收入凈額的5‰；全年銷售(營(yíng)業(yè))收入凈額超過1500萬元的，不超過該部分的3％。

原暫行條例規(guī)定，企業(yè)招待費(fèi)按當(dāng)期銷售(營(yíng)業(yè))額的比例提取，銷售額高，提取比例大，意味著可準(zhǔn)予扣除成本的招待費(fèi)就越多。這在某種程度上也助長(zhǎng)吃喝風(fēng)，滋生腐敗、敗壞社會(huì)風(fēng)氣。新稅法按兩個(gè)條件(孰低原則)攤銷。也就是說，企業(yè)發(fā)生每一筆招待費(fèi)，無論金額多少。其中的40％肯定是要交稅的。同時(shí)，還要看其余60％是否超出了營(yíng)業(yè)額的5％。如果超出了，那意味著納稅不止40％，甚至更多，因此這就要合理控制好招待費(fèi)的支出，該避免的就避免，該少花的就力求節(jié)約。另在核算業(yè)務(wù)招待費(fèi)時(shí)，應(yīng)當(dāng)注意不能將會(huì)務(wù)費(fèi)、差旅費(fèi)等擠入業(yè)務(wù)招待費(fèi)，否則對(duì)企業(yè)不利。因?yàn)榧{稅人發(fā)生的與其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的合理的差旅費(fèi)、會(huì)議費(fèi)、董事費(fèi)，只要能夠提供證明其真實(shí)性的合法憑證，均可獲得全額扣除，不受比例的限制。

3　廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的變化與籌劃。實(shí)施條例第44條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入15％的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。原暫行條例有關(guān)政策規(guī)定，企業(yè)廣告費(fèi)的扣除實(shí)行分類扣除政策；同時(shí)規(guī)定納稅人每一納稅年度發(fā)生的業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)(包括未通過媒體的廣告性支出)，在不超過銷售營(yíng)業(yè)收入5‰范圍內(nèi)，可據(jù)實(shí)扣除。

新稅法加大了內(nèi)資企業(yè)的廣告宣傳費(fèi)的稅收優(yōu)惠，且將廣告費(fèi)與業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)進(jìn)行合并按規(guī)定比例稅前扣除，那么企業(yè)的部分業(yè)務(wù)宣傳完全可以不再通過廣告公司策劃，而是將自行生產(chǎn)或經(jīng)過委托加工的印有企業(yè)標(biāo)志的禮品、紀(jì)念品當(dāng)作禮品贈(zèng)送給客人，以達(dá)到廣告目的，同時(shí)又可降低成本。

4　對(duì)外捐贈(zèng)的變化與籌劃。新稅法第9條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益救濟(jì)性捐贈(zèng)支出，在年度利潤(rùn)總額12％以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。年度利潤(rùn)總額，是指企業(yè)依照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)。原暫行條例規(guī)定，對(duì)企業(yè)的公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)，在其年度應(yīng)納稅所得額3％以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。

實(shí)施條例第51條規(guī)定，公益性捐贈(zèng)，是指企業(yè)通過公益性社會(huì)團(tuán)體或者縣級(jí)以上人民政府及其部門，用于《中華人民共和國(guó)公益事業(yè)捐贈(zèng)法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈(zèng)。

《公益事業(yè)捐贈(zèng)法》第3條規(guī)定，公益性捐贈(zèng)指企業(yè)通過縣級(jí)以上人民政府及其部門，或公益性社會(huì)團(tuán)體陛金會(huì)、慈善組織等)用于下列公益事業(yè)的捐贈(zèng)：救助災(zāi)害、救濟(jì)貧困、扶助殘疾人等困難的社會(huì)群體和個(gè)人的活動(dòng)；教育、科學(xué)、文化、衛(wèi)生、體育事業(yè)；環(huán)境保護(hù)、社會(huì)公共設(shè)施建設(shè)；促進(jìn)社會(huì)發(fā)展和進(jìn)步的其他社會(huì)公共和福利事業(yè)。

企業(yè)在一些必要的時(shí)候，可以合理的利用這項(xiàng)稅法條款，根據(jù)企業(yè)的規(guī)模，結(jié)合自身實(shí)際情況，適度的進(jìn)行捐贈(zèng)，這樣既為社會(huì)作出貢獻(xiàn)，同時(shí)也可以擴(kuò)大企業(yè)的知名度，樹立良好的企業(yè)形象和聲譽(yù)，為企業(yè)產(chǎn)品的銷售和市場(chǎng)的拓展都有很大影響。

5　長(zhǎng)期待攤費(fèi)用攤銷的選擇。新稅法規(guī)定，符合條件的固定資產(chǎn)大修理支出列入長(zhǎng)期待攤費(fèi)用按照固定資產(chǎn)尚可使用年限分期攤銷，其他應(yīng)當(dāng)作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的支出，自支出發(fā)生月份的次月起，分期攤銷，攤銷年限不得低于三年，而原暫行條例規(guī)定長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的攤銷年限最低不得低于五年，同時(shí)新稅法取消了開辦費(fèi)的規(guī)定。

這樣，企業(yè)也就可以根據(jù)自己的具體情況，選擇對(duì)企業(yè)有利的攤銷期限將長(zhǎng)期待攤費(fèi)用計(jì)入成本、費(fèi)用中。在企業(yè)創(chuàng)辦初期且享受減免稅收優(yōu)惠待遇時(shí)，企業(yè)可通過延長(zhǎng)攤銷期限，將資產(chǎn)攤銷額遞延到減免稅期滿后計(jì)入企業(yè)成本、費(fèi)用中，從而獲取“節(jié)稅”的稅收收益；面對(duì)處于正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期的一般性企業(yè)，則宜選擇較短的攤銷期限，這樣做不僅可以加速成本的回收，抑減企業(yè)未來的不確定風(fēng)險(xiǎn)，還可以使企業(yè)后期成本、費(fèi)用前移，前期利潤(rùn)后移，從而獲得延期納稅的好處。

6　存貨計(jì)價(jià)方法的變化與籌劃。與原暫行條例相比，新稅法取消了存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方法中的后進(jìn)先出法。增加了個(gè)別計(jì)價(jià)法；同時(shí)對(duì)計(jì)價(jià)方法的變更程序作了相應(yīng)調(diào)整，即企業(yè)確實(shí)需要改變計(jì)價(jià)方法的，應(yīng)當(dāng)在下一納稅年度開始前報(bào)主管

稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。

對(duì)存貨的核算選擇不同的計(jì)價(jià)方法，對(duì)企業(yè)成本、利潤(rùn)及納稅金額的影響是不同的。企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身實(shí)際情況和市場(chǎng)狀況來選擇不同的計(jì)價(jià)方法。新稅法允許企業(yè)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本，但不允許后進(jìn)先出法。在物價(jià)持續(xù)下跌時(shí)，宜采用先進(jìn)先出法，可使本期銷貨成本增加，使利潤(rùn)減少，減少本期應(yīng)納稅所得額，把減少的應(yīng)納稅額延期到以后年度繳納；在市場(chǎng)價(jià)格上下波動(dòng)時(shí)，企業(yè)應(yīng)采用加權(quán)平均法或移動(dòng)加權(quán)平均法，避免企業(yè)利潤(rùn)的波動(dòng)，使企業(yè)的應(yīng)納稅所得額保持一定的穩(wěn)定性；在物價(jià)上漲時(shí)，先進(jìn)先出法會(huì)虛增利潤(rùn)，增加企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，則不宜采用。

三、稅收籌劃中應(yīng)注意的問題

1　稅收籌劃應(yīng)保持其合法性。稅收籌劃是在符合稅法、不違法的前提下進(jìn)行的，與偷稅、避稅有本質(zhì)上的差別。避稅是鉆法律的空子，是與道德規(guī)范相違背的；而偷稅是既違背道德又違反稅收法律，是政府嚴(yán)加懲處的行為；企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，一定要明確稅收籌劃的概念，在對(duì)稅法進(jìn)行精心研究和比較后進(jìn)行納稅最優(yōu)方案選擇，既不違法也符合道德規(guī)范，必須堅(jiān)持合法合規(guī)。

2　稅收籌劃應(yīng)保持其前瞻性。稅收籌劃是一種指導(dǎo)性、科學(xué)性、預(yù)見性極強(qiáng)的管理活動(dòng)，其目的是減少納稅支出，使其意義達(dá)到最大化。因此在分析稅收籌劃方案時(shí)，一定要用長(zhǎng)遠(yuǎn)的目光來看待。

3　稅收籌劃應(yīng)保持其時(shí)效性。由于企業(yè)所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境千差萬別，加之稅收政策和稅收籌劃的主客觀條件時(shí)刻處于變化之中，這就要求在稅收籌劃時(shí)，要根據(jù)企業(yè)具體的實(shí)際情況，制定稅收籌劃方案，并保持相當(dāng)?shù)撵`活性，以便隨著國(guó)家稅制、稅法、相關(guān)政策的改變及預(yù)期經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的變化適時(shí)更新，采取措施分散風(fēng)險(xiǎn)，趨利避害，保證稅收籌劃目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

總之，納稅籌劃是一項(xiàng)非常復(fù)雜的工作，正確的納稅籌劃能夠合法地減輕企業(yè)稅負(fù)，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，使企業(yè)逐步走向優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和生產(chǎn)力合理布局的道路。

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篇7

1.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的關(guān)系

1.1稅法以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為基礎(chǔ)

所得稅的核心概念“所得”即由會(huì)計(jì)理論的核心概念“收益”直接演化而來。會(huì)計(jì)分期假定為計(jì)算應(yīng)稅所得額提供了時(shí)間基礎(chǔ)。會(huì)計(jì)收益確認(rèn)與計(jì)量為所得稅提供了計(jì)稅基礎(chǔ)。

1.2稅法對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的影響

首先，稅法使會(huì)計(jì)變得越來越重要。其次，稅法推動(dòng)了會(huì)計(jì)的發(fā)展，拓寬了會(huì)計(jì)的研究領(lǐng)域。再次，稅法與會(huì)計(jì)存在一定的差異。例如，企業(yè)銷售商品時(shí)向客戶收取的違約金，在會(huì)計(jì)上將其作為利得處理而不確認(rèn)為收入，但稅法要求必須將其作為“價(jià)外費(fèi)用”并入計(jì)稅收入計(jì)算增值稅。

從以上分析可以看出，雖然會(huì)計(jì)和稅法關(guān)系密切，但由于各自的目標(biāo)、服務(wù)對(duì)象等諸多不同，二者之間必然會(huì)存在一定的差異。

2.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅的差異

2.1資產(chǎn)差異分析

2.1.1固定資產(chǎn)差異分析

在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。并規(guī)定：一是外購固定資產(chǎn)的成本，包括購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)等。二是自行建造固定資產(chǎn)的成本，由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成。三是投資者投入固定資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。四是確定固定資產(chǎn)成本時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用因素。

在稅務(wù)處理上，企業(yè)所得稅法實(shí)施條例指出，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照下列原則確定固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)：一是外購的固定資產(chǎn)，按購買價(jià)款和相關(guān)稅費(fèi)作為計(jì)稅基礎(chǔ)。二是自行建造的固定資產(chǎn)，按竣工結(jié)算前實(shí)際發(fā)生的支出作為計(jì)稅基礎(chǔ)。三是融資租入的固定資產(chǎn)，按租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值中孰低者，加上承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，作為計(jì)稅基礎(chǔ)。四是盤盈的固定資產(chǎn)，按同類固定資產(chǎn)的重置完全價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)。五是通過捐贈(zèng)、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組取得的固定資產(chǎn)，按該資產(chǎn)的公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為計(jì)稅基礎(chǔ)。

2.1.2無形資產(chǎn)差異分析

在會(huì)計(jì)處理上，無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。具體規(guī)定為：一是外購無形資產(chǎn)的成本，包括購買價(jià)款、進(jìn)口關(guān)稅和其他稅費(fèi)以及直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。二是自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，其成本包括達(dá)到預(yù)定用途前所發(fā)生的支出總額。三是投資者投入的無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。四是企業(yè)合并、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、政府補(bǔ)助等取得無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)規(guī)定確定。

2.2收入差異分析

收入是會(huì)計(jì)和稅法的重要概念。所得稅法規(guī)定的應(yīng)稅收入與會(huì)計(jì)收入的主要差異表現(xiàn)在以下方面的不同：

在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定了：收入是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。但《企業(yè)所得稅法》規(guī)定的收入定義，包括收入總額、不征稅收入和免稅收入等。

雖然所得稅法對(duì)于銷售商品應(yīng)稅收入的確認(rèn)與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本一致，體現(xiàn)了權(quán)責(zé)發(fā)生制的確認(rèn)原則，但不考慮納稅人收入的風(fēng)險(xiǎn)問題和繼續(xù)管理權(quán)問題。例如對(duì)以分期收款方式銷售產(chǎn)品或者商品的，稅法規(guī)定可以按交付產(chǎn)品或者商品開出發(fā)貨票的日期確定銷售收入的實(shí)現(xiàn)，也可以按合同約定的購買人應(yīng)付價(jià)款的日期確定銷售收入的實(shí)現(xiàn)。在實(shí)際發(fā)生分期收款銷售業(yè)務(wù)時(shí)，部分企業(yè)并沒有完全按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)收入，而是按照收到價(jià)款的日期確認(rèn)收入，實(shí)質(zhì)采用的是收付實(shí)現(xiàn)制的確認(rèn)原則，從而達(dá)到推遲納稅的目的。

2.3費(fèi)用差異分析

2.3.1職工薪酬差異分析

在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出。而企業(yè)所得稅法實(shí)施條例中的工資薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬。

2.3.2借款費(fèi)用差異分析

會(huì)計(jì)制度對(duì)于企業(yè)支付的利息支出沒有比例的限制，都可以計(jì)入成本或費(fèi)用。要考慮的是借款費(fèi)用資本化問題。借款費(fèi)用資本化原則，會(huì)計(jì)制度與稅法基本上是一致的。但稅法對(duì)利息支出作出了一些限制性規(guī)定：

一是對(duì)于企業(yè)從金融機(jī)構(gòu)取得的借款利息支出可據(jù)實(shí)扣除。對(duì)于企業(yè)從非金融機(jī)構(gòu)取得的貸款和集資利息支出，不高于金融機(jī)構(gòu)同期同類貸款利率以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予稅前扣除，超過部分不得稅前扣除。

二是對(duì)于企業(yè)從關(guān)聯(lián)方借款金額超過其注冊(cè)資本50%的，超過部分和利息不得在當(dāng)期扣除，也不能資本化處理。

三是企業(yè)為對(duì)外投資而借入的資金發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入有關(guān)投資成本，不得作為納稅人的經(jīng)營(yíng)性費(fèi)用在稅前扣除。會(huì)計(jì)制度規(guī)定用借款投資發(fā)生的借款費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。

四是納稅人對(duì)外投資而發(fā)生的借款費(fèi)用，符合《中華人名共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》第六條和《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第三十六條規(guī)定的，可以直接扣除，不需要資本化計(jì)入有關(guān)投資的成本。

2.3.3職工福利費(fèi)支出差異分析

在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，職工福利費(fèi)是計(jì)入“職工薪酬”這個(gè)科目的，即將職工福利費(fèi)列入職工薪酬范圍核算。因此，在會(huì)計(jì)處理上，職工福利費(fèi)作為期間費(fèi)用，直接計(jì)入當(dāng)期損益。而企業(yè)所得稅法實(shí)施條例中，企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準(zhǔn)予扣除。

2.3.4業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出差異分析

在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)按照實(shí)際發(fā)生額計(jì)入當(dāng)期損益。而企業(yè)所得稅法實(shí)施條例中規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售收入的5‰。

2.3.5廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出差異分析

在會(huì)計(jì)處理上，廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出均作為期間費(fèi)用，直接計(jì)入當(dāng)期損益。而企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

2.3.6捐贈(zèng)支出差異分析

在會(huì)計(jì)處理上，捐贈(zèng)支出均列入營(yíng)業(yè)外支出。而企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，不超過年度利潤(rùn)總額12%的部分，準(zhǔn)予扣除。

2.3.7資產(chǎn)損失差異分析

企業(yè)所得稅法實(shí)施條例中的損失，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報(bào)廢損失，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將資產(chǎn)損失計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出、管理費(fèi)用等項(xiàng)目，作為會(huì)計(jì)利潤(rùn)的抵減項(xiàng)。所得稅法對(duì)企業(yè)發(fā)生的合理損失允許企業(yè)在稅前扣除，但是，為了加強(qiáng)對(duì)財(cái)產(chǎn)損失稅前扣除的管理，保證企業(yè)稅前扣除財(cái)產(chǎn)損失的真實(shí)性，所得稅法要求企業(yè)發(fā)生的財(cái)產(chǎn)損失需要報(bào)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)后，依照國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門的規(guī)定扣除。準(zhǔn)予在發(fā)生當(dāng)期計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)扣除。凡未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的資產(chǎn)損失，企業(yè)一律不得自行在所得稅前扣除。

【參考文獻(xiàn)】

篇8

關(guān)鍵詞 固定資產(chǎn) 會(huì)計(jì) 差異

固定資產(chǎn)是企業(yè)會(huì)計(jì)科目中涉及內(nèi)容較多、會(huì)計(jì)核算較為復(fù)雜的科目。在會(huì)計(jì)實(shí)際工作中，固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理與稅法存在較多差異，本文旨在對(duì)固定資產(chǎn)折舊的稅會(huì)差異進(jìn)行梳理，以期降低納稅人的財(cái)務(wù)核算成本，提高其納稅遵從度。

一、折舊起點(diǎn)的稅會(huì)差異

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――固定資產(chǎn)》（以下簡(jiǎn)稱《固定資產(chǎn)》準(zhǔn)則）規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)從固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)月份的次月起計(jì)算折舊；而《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（以下簡(jiǎn)稱《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》）規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)從固定資產(chǎn)投入使用月份的次月起計(jì)算折舊。

可見在折舊起點(diǎn)上會(huì)計(jì)與稅法可能存在差異，這是因?yàn)槠髽I(yè)所得稅稅前扣除中遵循的一個(gè)重要原則――實(shí)際發(fā)生原則，稅法上只有固定資產(chǎn)實(shí)際投入使用時(shí)，才發(fā)生實(shí)際支出，才允許開始計(jì)提折舊，這同時(shí)也是收入與支出配比原則的具體體現(xiàn)。

二、折舊范圍的稅會(huì)差異

《固定資產(chǎn)》準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，但是，已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的土地除外。

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱《企業(yè)所得稅法》）規(guī)定，下列固定資產(chǎn)不得計(jì)算折舊扣除：房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)；以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的固定資產(chǎn)：以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)；已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無關(guān)的固定資產(chǎn)；單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地以及其他不得計(jì)算折舊扣除的固定資產(chǎn)。

可見在折舊計(jì)提范圍上會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法存在差異，其中差別最明顯的是企業(yè)除房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求必須提取折舊，而稅法則不允許扣除，這是因?yàn)槎惙ㄉ隙惽翱鄢裱浔群拖嚓P(guān)原則，房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)，其折舊費(fèi)用沒有相應(yīng)的收入與之配比，與應(yīng)稅收入無關(guān)。

三、折舊年限的稅會(huì)差異

《固定資產(chǎn)》準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)確定固定資產(chǎn)使用壽命，應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：第一，預(yù)計(jì)生產(chǎn)能力或?qū)嵨锂a(chǎn)量；第二，預(yù)計(jì)有形損耗和無形損耗；第三，法律或者類似規(guī)定對(duì)資產(chǎn)使用的限制?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，固定資產(chǎn)折舊年限不得低于規(guī)定的最低年限，將全部固定資產(chǎn)分成五類，對(duì)每一類別固定資產(chǎn)的最低折舊年限做了明確規(guī)定。

可見，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是從企業(yè)固定資產(chǎn)的實(shí)際使用情況來預(yù)計(jì)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限，并據(jù)此提取折舊，沒有具體規(guī)定各類固定資產(chǎn)的參考折舊年限；而稅法規(guī)定了各類固定資產(chǎn)的最低折舊年限，因而企業(yè)計(jì)提折舊年限常常與稅法規(guī)定的最低年限存在差異。這是因?yàn)殡m然企業(yè)固定資產(chǎn)折舊年限的長(zhǎng)短，只是涉及繳納稅款的時(shí)序問題，但是國(guó)家出于年度財(cái)政收入的需要，若不對(duì)固定資產(chǎn)的折舊年限作基本要求，仍然會(huì)影響到國(guó)家的稅收利益。所以，國(guó)家需要根據(jù)不同類型的固定資產(chǎn)的共有特性，對(duì)不同類固定資產(chǎn)的折舊年限作一個(gè)最基本的強(qiáng)制規(guī)定，以避免國(guó)家稅收利益受到較大沖擊。

四、折舊方法的稅會(huì)差異

《固定資產(chǎn)》準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式，合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法?？蛇x用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。固定資產(chǎn)的折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，固定資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的折舊，準(zhǔn)予扣除；符合特定條件時(shí)可以采取縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法計(jì)提折舊。采取縮短折舊年限的，折舊年限不得低于規(guī)定最低折舊年限的60%，采取加速折舊方法的，可以采取雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。

可見會(huì)計(jì)上企業(yè)應(yīng)根據(jù)固定資產(chǎn)的實(shí)際情況選擇適當(dāng)?shù)恼叟f方法，但是稅法上加速折舊法是受限制的，必須符合一定的條件。這是因?yàn)槎惙ㄉ峡紤]到收入與支出配比原則的要求，直線法一般能真實(shí)反映不同類型企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)際情況，直線法計(jì)算起來也很簡(jiǎn)便，況且只要確定一個(gè)規(guī)則統(tǒng)一適用于所有企業(yè)，對(duì)企業(yè)來說相對(duì)是公平的。但是，這并不意味著企業(yè)不可以采取其他折舊方法，當(dāng)符合一定條件時(shí)，也是可以采用其他折舊方法的。在會(huì)計(jì)上，企業(yè)根據(jù)自身的特殊情況，仍可以采取其他折舊方法，或者同時(shí)采用直線法和其他折舊方法，只是采用其他折舊方法計(jì)提的折舊，在涉及繳納企業(yè)所得稅時(shí)，需要進(jìn)行納稅調(diào)整。

五、預(yù)計(jì)凈殘值的稅會(huì)差異

《固定資產(chǎn)》準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預(yù)計(jì)凈殘值。固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值一經(jīng)確定，不得隨意變更。企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對(duì)固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法進(jìn)行復(fù)核。預(yù)計(jì)凈殘值預(yù)計(jì)數(shù)與原先估計(jì)數(shù)有差異的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整預(yù)計(jì)凈殘值?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值。固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值一經(jīng)確定，不得變更。

會(huì)計(jì)上企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對(duì)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值進(jìn)行復(fù)核，凈殘值預(yù)計(jì)數(shù)與原先估計(jì)數(shù)有差異的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整預(yù)計(jì)凈殘值，然后按照調(diào)整后的凈殘值在固定資產(chǎn)剩余使用年限內(nèi)重新計(jì)算折舊金額。而稅法只認(rèn)可固定資產(chǎn)取得時(shí)企業(yè)確定的合理凈殘值的標(biāo)準(zhǔn)，因此一旦企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)在使用過程中的預(yù)計(jì)凈殘值進(jìn)行了調(diào)整，并據(jù)此計(jì)提折舊，則與稅法允許扣除的折舊存在差異。稅法上規(guī)定合理確定預(yù)計(jì)凈殘值后，就不得再變更，主要依據(jù)是企業(yè)確定預(yù)計(jì)凈殘值并不是隨意和毫無根據(jù)的，而是必須尊重固定資產(chǎn)的自身特性和企業(yè)使用固定資產(chǎn)的實(shí)際情況，如果企業(yè)并非根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，而是出于某種避稅等非合理的商業(yè)目的確定預(yù)計(jì)凈殘值的，將被稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行調(diào)整，并承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。可見稅法作出這樣的規(guī)定是為了防止企業(yè)通過改變固定資產(chǎn)的凈殘值，在年度之間隨意調(diào)節(jié)利潤(rùn)，以規(guī)避稅收。

總之，我們應(yīng)精準(zhǔn)把握固定資產(chǎn)的稅會(huì)差異，正確進(jìn)行會(huì)計(jì)核算和稅務(wù)處理，降低企業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

（作者單位為安徽財(cái)貿(mào)職業(yè)學(xué)院）

[作者簡(jiǎn)介：劉陽（1975―），安徽肥東人，法律碩士，安徽財(cái)貿(mào)職業(yè)學(xué)院講師，主要研究方向：稅法，稅務(wù)籌劃。]

參考文獻(xiàn)

[1] 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì).稅法[M].經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2016.

篇9

【關(guān)鍵詞】 折舊年限；折舊方法；所得稅影響；分析

企業(yè)所得稅是企業(yè)以應(yīng)納稅所得額為基礎(chǔ)，以適用稅率計(jì)算得出企業(yè)負(fù)擔(dān)的一項(xiàng)費(fèi)用，終將導(dǎo)致企業(yè)的現(xiàn)金流出。選擇適當(dāng)?shù)恼叟f方法與折舊年限，達(dá)到合理、合法地節(jié)稅，是財(cái)務(wù)人員稅收籌劃、降低企業(yè)稅負(fù)的一個(gè)渠道。

一、實(shí)例分析

T公司成立于2006年1月，并獲得“新能源與高效節(jié)能技術(shù)”高新技術(shù)企業(yè)的資格，享受新技術(shù)企業(yè)自開辦之日起，三年內(nèi)免征所得稅，第四至六年減半征收所得稅。3月，與客戶簽訂一份五年期技術(shù)服務(wù)附帶設(shè)備租賃合同，機(jī)器設(shè)備投資總額1.2億元。9月，全套設(shè)備安裝完畢并達(dá)產(chǎn)，符合資產(chǎn)確認(rèn)條件，因設(shè)備常年處于強(qiáng)震動(dòng)的工作環(huán)境，且合同受益年限為五年，T公司決定按照公司會(huì)計(jì)政策的規(guī)定，該批設(shè)備按五年計(jì)提折舊，并于10月開始計(jì)提折舊，凈殘值率為5%，每月折舊額190萬元。

（一）享受稅收減免優(yōu)惠，企業(yè)延長(zhǎng)折舊年限可節(jié)約稅金支出

因會(huì)計(jì)折舊年限少于《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第六十條第二款規(guī)定“飛機(jī)、火車、輪船、機(jī)器、機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備為10年”的要求最低年限，所得稅匯算時(shí)應(yīng)當(dāng)調(diào)整應(yīng)納稅所得額。

方案一：按實(shí)施條例第六十條的要求，以不低于10年的期限進(jìn)行折舊，各年度調(diào)整應(yīng)納稅所得額分別為：2006年調(diào)增285萬元、2007~2010年調(diào)增1 140萬元、2011年調(diào)增570萬元、2012~2015年調(diào)減1 140萬元、2016年調(diào)減855萬元。所得稅率的影響：2006~2008年為免稅期、2009~2011年為過渡減半征收期，所得稅率分別為10%、11%、12%，2012年以后享受高新企業(yè)15%低稅率，該設(shè)備按稅法進(jìn)行折舊攤銷，對(duì)應(yīng)納所得稅額的影響共計(jì)節(jié)約504.5萬元。假定市場(chǎng)利率為10%時(shí)，以2006年為基期折現(xiàn)，節(jié)約172.3萬元；

方案二：按實(shí)施條例第九十八條的規(guī)定：報(bào)稅務(wù)局批準(zhǔn)采取縮短折舊年限方法，最低折舊年限不得低規(guī)定折舊年限的60%，即稅法允許6年折舊，故所得稅匯算時(shí)所做調(diào)整為5年期折舊與6年期折舊的差額。各年度調(diào)整應(yīng)納稅所得額分別為：2006年調(diào)增95萬元、2007~2010年調(diào)增380萬元、2011年調(diào)減190萬元、2012年調(diào)減1 425萬元，由此對(duì)各年應(yīng)納所得稅額的影響合計(jì)節(jié)約156.8萬元，以2006年為基期，市場(chǎng)利率為10%折現(xiàn)，折現(xiàn)后對(duì)應(yīng)納所得稅額的影響額為77.72萬元。

（二）企業(yè)未享稅收優(yōu)惠，采用加速折舊或縮短折舊年限對(duì)企業(yè)有利

報(bào)批減按6年折舊，因企業(yè)折舊年限為5年，故匯算時(shí)應(yīng)予調(diào)整應(yīng)納稅所得額：2006年調(diào)增95萬元，2007年~2010年各年調(diào)增380萬元，2011年調(diào)減190萬元，2012年調(diào)減1 425萬元，對(duì)應(yīng)納所得稅的影響為0，以2006年為基期、市場(chǎng)利率為10%折現(xiàn)，折現(xiàn)后應(yīng)納所得稅額為56.57萬元；減按雙倍余額遞減法折舊，折現(xiàn)后應(yīng)納所得稅額為107.15萬元；減按年數(shù)總和法折舊，折現(xiàn)后應(yīng)納所得稅額為100.19萬元。市場(chǎng)利率為20%時(shí)，減少折舊年限、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法折現(xiàn)后應(yīng)納稅所得額分別為78.77萬元、139.22萬元、137.1萬元。

二、折舊對(duì)企業(yè)所得稅的影響因素

固定資產(chǎn)可以長(zhǎng)期參加生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)而仍保持其原有實(shí)物形態(tài)，其價(jià)值在使用過程中因損耗而逐漸轉(zhuǎn)移到生產(chǎn)的產(chǎn)品中，或構(gòu)成經(jīng)營(yíng)成本、費(fèi)用，該部分價(jià)值的補(bǔ)償是以折舊攤銷的方式得以實(shí)現(xiàn)。折舊攤銷金額計(jì)入成本、費(fèi)用后，最終影響企業(yè)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)。會(huì)計(jì)利潤(rùn)不一定等于稅法規(guī)范的應(yīng)納稅所得額，折舊因會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法要求的不一致，產(chǎn)生的差異是納稅調(diào)整項(xiàng)目之一，而導(dǎo)致差異的因素主要為折舊年限、折舊方法以及差異造成的資金時(shí)間價(jià)值。

（一）折舊年限

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)――固定資產(chǎn)》規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)使用壽命和預(yù)計(jì)凈殘值。固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值一經(jīng)確定，不得隨意變更。但是，企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對(duì)固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值進(jìn)行復(fù)核。使用壽命預(yù)計(jì)數(shù)與原估計(jì)有差異的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整固定資產(chǎn)使用壽命；預(yù)計(jì)凈殘值預(yù)計(jì)數(shù)與原先估計(jì)數(shù)有差異的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整預(yù)計(jì)凈殘值。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第六十條對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)算折舊的最低年限進(jìn)行了限定，分別為房屋、建筑物20年；飛機(jī)、火車、輪船、機(jī)器、機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備10年；與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的器具、工具、家具等5年；飛機(jī)、火車、輪船以外的運(yùn)輸工具4年；電子設(shè)備3年。實(shí)施條例第九十八條：采取縮短折舊年限方法的，最低折舊年限不得低于規(guī)定折舊年限的60%。

稅法限定了最低折舊年限，在不低于最低年限的范圍內(nèi)授予企業(yè)確定折舊年限的自；而準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的實(shí)際使用情況合理預(yù)計(jì)資產(chǎn)的使用壽命，但必須超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度。作為會(huì)計(jì)估計(jì)，企業(yè)合理預(yù)計(jì)資產(chǎn)使用壽命，人為因素占主導(dǎo)地位，可操控性很強(qiáng)。因此，會(huì)計(jì)折舊年限的估計(jì)不可避免地會(huì)與稅法折舊產(chǎn)生差異。

（二）折舊方法

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)――固定資產(chǎn)》規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式合理選擇折舊方法?？晒┻x擇的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。固定資產(chǎn)的折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。但是，企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對(duì)固定資產(chǎn)折舊方法進(jìn)行復(fù)核。與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式重大改變的，應(yīng)當(dāng)改變固定資產(chǎn)折舊方法。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十九條，固定資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的折舊，準(zhǔn)予扣除。《企業(yè)所得稅法》第三十二條，企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。實(shí)施條例第九十八條：采取加速折舊方法的，可以采取雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。

稅法規(guī)定允許企業(yè)直線法計(jì)算折舊，給予企業(yè)對(duì)折舊方法的選擇權(quán)是有條件的，具備條件的企業(yè)應(yīng)當(dāng)報(bào)稅務(wù)機(jī)關(guān)備案后才可采用加速折舊方法；準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的實(shí)際使用情況合理預(yù)計(jì)資產(chǎn)的折舊方法。稅法及準(zhǔn)則對(duì)折舊方法規(guī)范的不一致，必定導(dǎo)致折舊攤銷金額暫時(shí)性差異。

（三）資金時(shí)間價(jià)值

固定資產(chǎn)的賬面原值一般情況下是既定的，不論估計(jì)折舊年限的長(zhǎng)短、選擇不同的折舊方法，折舊攤銷的金額是固定的，在資產(chǎn)的整個(gè)使用壽命期內(nèi)，看起來對(duì)企業(yè)整體利潤(rùn)水平和稅金的影響很小。但是，如果考慮了資金時(shí)間價(jià)值的影響，企業(yè)會(huì)因?yàn)楣烙?jì)的折舊年限，選擇的折舊方法的不同，而獲取不同的收益。

三、結(jié)論

《會(huì)計(jì)之友》2006年創(chuàng)刊200期，廣東工業(yè)大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院張?jiān)蠢蠋熢凇镀髽I(yè)固定資產(chǎn)折舊的稅收籌劃分析》一文當(dāng)中提出：企業(yè)利用不同的折舊方法進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，比例稅制的條件下，在相同的折舊年限內(nèi)計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，雖然年折舊額不同，但折舊總額和總計(jì)應(yīng)納所得稅額是相同的，一旦考慮資金時(shí)間價(jià)值，應(yīng)納所得稅額的現(xiàn)值則不同；采用雙倍余額遞減法納稅現(xiàn)值最小，其次為年數(shù)總和法，采用平均年限法應(yīng)納稅額的現(xiàn)值最大。

《會(huì)計(jì)之友》2007年第 6期下，山東煙臺(tái)職業(yè)學(xué)校耿秀珍老師在《企業(yè)選用固定資產(chǎn)折舊方法的技巧》一文當(dāng)中提出類似觀點(diǎn)：通過對(duì)折舊方法的分析得出，運(yùn)用雙倍余額遞減法計(jì)算折舊時(shí)，抵稅金額最大。

綜上所述，在綜合考慮折舊影響企業(yè)所得稅的各方面因素后可以得出，享受所得稅率優(yōu)惠的企業(yè)，適度延長(zhǎng)折舊年限，減免期的折舊金額越少，遞延到以后年度的折舊金額越多，產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異影響應(yīng)納稅所得額的金額越多，對(duì)企業(yè)越有利；不享受減免優(yōu)惠的企業(yè)，符合加速折舊條件的應(yīng)當(dāng)選擇加速折舊方法、縮短折舊年限，可以使企業(yè)由以后期間承擔(dān)的成本、費(fèi)用前移，減少前期的應(yīng)納稅所得額，結(jié)合資金時(shí)間價(jià)值，最終達(dá)到節(jié)稅、降低稅負(fù)的目的。

所得稅法實(shí)施條例釋義指南中明確：對(duì)享受稅率優(yōu)惠的高新技術(shù)企業(yè)不再作地域限制，在全國(guó)范圍都適用，同時(shí)考慮到定期減免稅方式的一些弊端，以及低稅率優(yōu)惠范圍的擴(kuò)大，而不再對(duì)高新技術(shù)企業(yè)實(shí)行定期減免稅優(yōu)惠。目前只有財(cái)稅[2008]1號(hào)所規(guī)定的部分軟件產(chǎn)業(yè)和集成電路產(chǎn)業(yè)等能享受到減免企業(yè)所得稅等，對(duì)于其他企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策一律廢止。

隨著所得稅優(yōu)惠稅率的過渡，能夠享受減免稅的企業(yè)將在限定產(chǎn)業(yè)當(dāng)中實(shí)行，不再具有廣泛性，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在籌劃時(shí)結(jié)合企業(yè)本身，做到全面規(guī)劃、多方案設(shè)計(jì)、擇優(yōu)選用，以達(dá)最大程度合理、合法稅收籌劃、降低企業(yè)稅負(fù)。

【主要參考文獻(xiàn)】

[1] 張?jiān)? 企業(yè)選用固定資產(chǎn)折舊方法的技巧. 會(huì)計(jì)之友，2006年創(chuàng)刊200期.

[2] 耿秀珍. 企業(yè)選用固定資產(chǎn)折舊方法的技巧. 會(huì)計(jì)之友，2007，（6）下.

篇10

關(guān)鍵詞：企業(yè)所得稅 權(quán)責(zé)發(fā)生制 收付實(shí)現(xiàn)制 共存 協(xié)調(diào)

一、企業(yè)所得稅中權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用

《企業(yè)所得稅實(shí)施條例》規(guī)定了企業(yè)應(yīng)納所得稅的計(jì)算以權(quán)責(zé)發(fā)生制為會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，對(duì)于當(dāng)期發(fā)生的成本與收入，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期成本與收入；對(duì)于不屬于當(dāng)期發(fā)生的成本與收入，即使收付在當(dāng)期已發(fā)生，也不納入當(dāng)期成本與收入?，F(xiàn)行所得稅法中，適用于權(quán)責(zé)發(fā)生制的典型會(huì)計(jì)賬目有跨年度工程收入、資本性支出折舊或攤銷、租賃費(fèi)用攤銷、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用分期攤銷等。適用于權(quán)責(zé)發(fā)生制的典型收入與成本科目有：

（1）企業(yè)跨年度工程收入，按照企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)在加工制造大型機(jī)械設(shè)備如飛機(jī)、船舶或大型工程項(xiàng)目如建筑、安裝等業(yè)務(wù)中，倘若施工周期超過一年，企業(yè)收入按照完成工程量的百分比來確定。

（2）企業(yè)支出中的資本性支出。企業(yè)支出可劃分為資本性支出和收益性支出。資本性支出是指使用壽命長(zhǎng)、跨越多個(gè)會(huì)計(jì)周期的資產(chǎn)發(fā)生的支出，主要會(huì)計(jì)科目有固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷、資本成本費(fèi)用的攤銷；收益性支出則是指支出的收益期不超過一年的支出，即該項(xiàng)支出的收益期為短期的。收益性支出的稅務(wù)處理是在支出發(fā)生當(dāng)期直接扣除，而資本性支出則需要分期扣除。

（3）租賃費(fèi)用攤銷。租賃費(fèi)用是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中租賃所需固定資產(chǎn)時(shí)支付的租賃費(fèi)用。租賃可分為經(jīng)營(yíng)租賃與融資租賃兩種方式，不同的租賃方式對(duì)應(yīng)不同的租賃稅務(wù)處理方式。對(duì)于經(jīng)營(yíng)性租賃費(fèi)用，根據(jù)租賃期限對(duì)所得稅進(jìn)行均勻稅前扣除；對(duì)于融資性租賃費(fèi)用，根據(jù)構(gòu)成融資租入固定資產(chǎn)的價(jià)值部分提計(jì)折舊，并進(jìn)行分期稅前扣除。

（4）長(zhǎng)期待攤費(fèi)用。針對(duì)長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的稅務(wù)處理，要自待攤費(fèi)用發(fā)生的日期起，進(jìn)行分期攤銷，且規(guī)定攤銷年限不得低于3年。

二、企業(yè)所得稅中收付實(shí)現(xiàn)制的應(yīng)用

根據(jù)現(xiàn)行的企業(yè)所得稅稅法規(guī)定，可以看出企業(yè)應(yīng)納所得稅額計(jì)算的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)與企業(yè)會(huì)計(jì)核算的會(huì)計(jì)原則是一致的。然而，在落實(shí)到具體的企業(yè)實(shí)務(wù)上時(shí)，出現(xiàn)了一些特殊的企業(yè)賬目的稅務(wù)處理仍然采用收付實(shí)現(xiàn)制的例外情況。該類特殊的企業(yè)成本與收益科目主要有以下幾類：

（1）企業(yè)投資收益的確定。按照企業(yè)所得稅法的規(guī)定，企業(yè)的投資收益為股權(quán)投資所獲得的股息、紅利，且權(quán)益性投資收益的日期為被投資單位做出利潤(rùn)分配決定的日期。只要被投資單位做出利潤(rùn)分配決定，投資單位就要將權(quán)益性投資收益納入當(dāng)期投資收入。而采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)核算對(duì)該權(quán)益性投資收益的計(jì)算是根據(jù)被投資企業(yè)的凈利潤(rùn)對(duì)投資收益進(jìn)行確定的。該類稅務(wù)處理充分體現(xiàn)了收付實(shí)現(xiàn)制而非權(quán)責(zé)發(fā)生制。

（2）特許權(quán)使用費(fèi)的確定。根據(jù)企業(yè)所得稅稅法規(guī)定，企業(yè)特許權(quán)使用費(fèi)收入是按照合同規(guī)定的特許權(quán)使用費(fèi)用的應(yīng)付日期確認(rèn)當(dāng)期特許權(quán)收入。如果合同規(guī)定特許權(quán)費(fèi)用采用分期收款的方式，則會(huì)計(jì)和稅務(wù)對(duì)所得稅的處理原則皆為權(quán)責(zé)發(fā)生制，然而當(dāng)合同約定一次性付款時(shí)，會(huì)計(jì)的賬目處理方式為將該項(xiàng)收入納入預(yù)收賬款，繼而根據(jù)合同期限分期確認(rèn)收入，而與會(huì)計(jì)核算的處理方式不同，稅法是按照合同約定的付款日期確定收入，這體現(xiàn)了稅務(wù)處理的收付實(shí)現(xiàn)制原則。

（3）企業(yè)工會(huì)經(jīng)費(fèi)。根據(jù)《工會(huì)法》的規(guī)定，企業(yè)、事業(yè)單位、機(jī)關(guān)每月要將員工工資總額的2%撥付給工會(huì)組織，作為工會(huì)組織的經(jīng)費(fèi)。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)等單位向工會(huì)組織撥付的工費(fèi)經(jīng)費(fèi)中不超過工資總額2%的部分，可以做稅前扣除。然而在實(shí)際過程中，倘若企業(yè)已經(jīng)計(jì)提了工資總額2%的工會(huì)費(fèi)經(jīng)費(fèi)，卻沒有發(fā)生實(shí)際支付，這部分工會(huì)經(jīng)費(fèi)是不允許扣除的。首先，這體現(xiàn)了稅法在工會(huì)經(jīng)費(fèi)扣除的收付實(shí)現(xiàn)原則，其次，稅法強(qiáng)調(diào)“以票控稅”。在確定工會(huì)經(jīng)費(fèi)的繳納缺乏合法憑證的情況下，稅法不承認(rèn)其扣除的合法性。

（4）員工工資及其社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用的確定。企業(yè)所得稅稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理工資薪酬，稅法允許其稅前扣除。企業(yè)的合理工資薪酬是指企業(yè)在每一納稅年度支付給職工的薪資報(bào)酬，主要形式有基本工資、獎(jiǎng)金、補(bǔ)貼、津貼、加班工資等支出。針對(duì)企業(yè)為員工繳納的社會(huì)保險(xiǎn)以及住房公積金，稅法允許稅前扣除。社會(huì)保險(xiǎn)的主要內(nèi)容有社會(huì)養(yǎng)老保險(xiǎn)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)、生育保險(xiǎn)、工傷保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)等。針對(duì)企業(yè)的職工工資、住房公積金及其社會(huì)保險(xiǎn)支出，稅法在采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的同時(shí)，也注重收付實(shí)現(xiàn)制，主要體現(xiàn)在企業(yè)年度所得稅匯算過程中，對(duì)員工工資、住房公積金及其社會(huì)保險(xiǎn)實(shí)際支付情況的判斷。如果企業(yè)已計(jì)提且實(shí)際支付的員工工資、住房公積金和其社會(huì)保險(xiǎn)，則允許其稅前扣除。倘若當(dāng)年已計(jì)提但在所得稅匯算清繳時(shí)尚未支付其工資與社會(huì)保險(xiǎn)，則不允許其稅前扣除。

（5）房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售賬款的確認(rèn)。房地產(chǎn)企業(yè)在實(shí)際運(yùn)營(yíng)過程中，通常采用預(yù)售的方式向購房者收取預(yù)收款或定金。然而由于房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)收款并不符合收入確定的條件，因此在企業(yè)會(huì)計(jì)核算過程中不將其納入收入。然而在稅務(wù)處理中，則將預(yù)收款列入應(yīng)納所得稅額范疇。根據(jù)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所得稅處理辦法規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)取得的未完工建筑的預(yù)收款，應(yīng)按照預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率計(jì)算出其毛利潤(rùn)額，并納入當(dāng)期應(yīng)納所得稅額。由此可見，由于房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)收款不符合會(huì)計(jì)規(guī)定的收入條件，因此在會(huì)計(jì)處理過程中并未納入收入范疇。而根據(jù)相關(guān)稅法規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)取得的預(yù)收款應(yīng)計(jì)算出其毛利潤(rùn)額，并納入應(yīng)納所得稅額。兩者處理的差異體現(xiàn)了稅法的收付實(shí)現(xiàn)制原則。

三、企業(yè)所得稅兩種會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)共存的原因

首先，將權(quán)責(zé)發(fā)生制作為企業(yè)所得稅計(jì)算與確定的基礎(chǔ)，是規(guī)范所得稅制度并與國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)接軌的必要條件。財(cái)政部于2007年頒布的《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定將權(quán)責(zé)發(fā)生制作為企業(yè)所得稅的確認(rèn)基礎(chǔ)，權(quán)責(zé)發(fā)生制得到法律的支撐與保障。將權(quán)責(zé)發(fā)生制作為所得稅的確認(rèn)基礎(chǔ)，主要基于以下兩方面的考慮：一是權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠真實(shí)、全面地反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)面臨的債務(wù)債權(quán)關(guān)系。對(duì)于雖然未發(fā)生在當(dāng)期的成本與收入的收付，但已通過前期的合同契約形式明確了經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，且企業(yè)能夠有十足把握對(duì)相應(yīng)的現(xiàn)金收付進(jìn)行量化。這種情況下，權(quán)責(zé)發(fā)生制就能夠準(zhǔn)確、真實(shí)地反映企業(yè)將來的權(quán)利與義務(wù)，從而真實(shí)地反映企業(yè)真實(shí)的財(cái)務(wù)境況以及經(jīng)營(yíng)成果。二是通過權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠有效控制人為調(diào)整企業(yè)財(cái)務(wù)狀況，進(jìn)而操縱稅務(wù)的發(fā)生，有效減少納稅漏洞。

其次，在某些特殊實(shí)務(wù)中，采用收付實(shí)現(xiàn)制能夠有效彌補(bǔ)權(quán)責(zé)發(fā)生制存在的不足，加強(qiáng)企業(yè)納稅制度的靈活性與適用性?！镀髽I(yè)所得稅實(shí)施條例》在強(qiáng)調(diào)以權(quán)責(zé)法發(fā)生制為基礎(chǔ)的條件下，也充分認(rèn)識(shí)到某些特殊情況需要施行收付實(shí)現(xiàn)制的必要性。條例規(guī)定“本條例和國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外”，為收付實(shí)現(xiàn)制在某些特定情況下的施行提供了法律基礎(chǔ)。在權(quán)責(zé)發(fā)生制的基礎(chǔ)上，強(qiáng)調(diào)收付實(shí)現(xiàn)制的必要性，主要出于納稅人繳稅能力的考慮。堅(jiān)持權(quán)責(zé)發(fā)生制在企業(yè)會(huì)計(jì)處理的決定性的同時(shí)，也要充分考慮納稅人對(duì)所得稅的承受與上繳能力，畢竟會(huì)計(jì)處理是以核算為核心，而稅法處理原則是以納稅為核心。

基于以上分析，可知現(xiàn)行的企業(yè)所得稅制度是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，針對(duì)部分企業(yè)稅收承擔(dān)能力有限的特殊情況，在稅法上要按照收付實(shí)現(xiàn)制原則將該部分應(yīng)納所得稅額排除在當(dāng)期之外。

四、關(guān)于企業(yè)員工工資、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、住房公積金及其社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用的確定

根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)工會(huì)費(fèi)用、員工工資及其社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用的確定，采用收付實(shí)現(xiàn)制。然而，該項(xiàng)規(guī)定一定程度上將造成國(guó)家財(cái)政占用企業(yè)資金的情況，尤其對(duì)于資金周轉(zhuǎn)較困難的企業(yè)而言，由于資金困難導(dǎo)致企業(yè)僅對(duì)工會(huì)費(fèi)用、員工工資及其社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用進(jìn)行計(jì)提而未支付。根據(jù)稅法規(guī)定，該部分費(fèi)用不能構(gòu)成所得稅抵扣部分，因此企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)調(diào)增所得稅。然而，即使之后企業(yè)對(duì)計(jì)提的工資與社會(huì)保險(xiǎn)等進(jìn)行了支付，通常條件下調(diào)增的所得稅并不退回，而是在企業(yè)在之后的一段時(shí)間內(nèi)需要再次繳納所得稅時(shí)予以抵扣。該做法導(dǎo)致財(cái)政在一段時(shí)間內(nèi)占用了企業(yè)的資金，使得本已出現(xiàn)資金困難的企業(yè)雪上加霜。同時(shí)，對(duì)該部分費(fèi)用的確定采用權(quán)責(zé)發(fā)生制也并不違背“以票控稅”的原則，根據(jù)職工各類保險(xiǎn)按相關(guān)法規(guī)規(guī)定，即使企業(yè)發(fā)生破產(chǎn)時(shí)該類費(fèi)用的支付也優(yōu)先于稅款。基于以上分析，可知對(duì)于企業(yè)工會(huì)費(fèi)用、住房公積金、員工工資及其社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用的確定應(yīng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，以減輕部分企業(yè)資金周轉(zhuǎn)困難問題，以體現(xiàn)企業(yè)所得稅的合理性。

參考文獻(xiàn)：

[1]吳春璇. 權(quán)責(zé)發(fā)生制在所得稅會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理中的運(yùn)用[J]. 財(cái)政監(jiān)督，2011，17：59-60.