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篇1

【關(guān)鍵詞】法務(wù)會計 財務(wù)舞弊 控制應(yīng)用

一、法務(wù)會計概述

法務(wù)會計起源較早，在20世紀(jì)70到時80年展最為迅速，其中最早提出法務(wù)會計的學(xué)者始于1946年的紐約，我國引入法務(wù)會計一詞并較早開始接觸法務(wù)會計的相關(guān)業(yè)務(wù)源于20世紀(jì)末期，發(fā)展過程相對緩慢。國外法務(wù)會計領(lǐng)域的不斷拓展，法務(wù)會計人員的需求隨著經(jīng)濟(jì)社會環(huán)境的變化也呈現(xiàn)不斷增長的趨勢，我國學(xué)者越來越重視法務(wù)會計領(lǐng)域的研究。而法務(wù)會計定義在國內(nèi)與國外卻意見不一，五花八門，對法務(wù)會計定義進(jìn)行分析十分有必要。

（一）西方學(xué)者定義

Rezaee等將法務(wù)會計定義為一種服務(wù)性活動，其功能是在調(diào)查中對財務(wù)、社會、法律事務(wù)提供會計、經(jīng)營和法律原則及程序。

國外學(xué)者對法務(wù)會計的定義，筆者認(rèn)為法務(wù)會計基本可以概括為既包括訴訟支持，也包括舞弊審計的一項活動，而狹義的法務(wù)會計概念，僅包括訴訟支持。

（二）我國學(xué)者定義

喻景忠認(rèn)為法務(wù)會計的實質(zhì)是根據(jù)法律的特殊規(guī)定運用會計專業(yè)知識和技能，對在經(jīng)濟(jì)管理和經(jīng)濟(jì)運行過程中各種法定經(jīng)濟(jì)標(biāo)準(zhǔn)和經(jīng)濟(jì)界限規(guī)范過程和報告結(jié)果，進(jìn)行計算、檢驗、分析、認(rèn)定的運用型學(xué)科。

李若山認(rèn)為，法務(wù)會計是指通過對財務(wù)技能的運用以及未解決問題的調(diào)查方法，將證據(jù)規(guī)則與此予以結(jié)合的一種會計學(xué)科。法務(wù)會計包括法律支持和舞弊審計兩大部分。

（三）對法務(wù)會計概念的認(rèn)識

法務(wù)會計目前仍屬于邊緣性的學(xué)科，其存在的目的是為法庭提供服務(wù)，以幫助解決有關(guān)法律問題。法務(wù)會計學(xué)科既不同于會計學(xué)也不同于審計學(xué)，三者之間既有聯(lián)系，同時也存在差異。

二、法務(wù)會計在控制財務(wù)舞弊方面的必要性

（一）加強企業(yè)管理，減少舞弊行為的需要

法務(wù)會計中舞弊審計是一項重要內(nèi)容。舞弊審計在強化企業(yè)內(nèi)部控制，防止企業(yè)資產(chǎn)流失方面意義重大。法務(wù)會計師的舞弊審計可以幫助企業(yè)管理者達(dá)到發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部存在的職員侵占資產(chǎn)、濫用現(xiàn)金資源、虛假信息追蹤等目的。我國多數(shù)小規(guī)模企業(yè)內(nèi)部控制十分薄弱，內(nèi)部審計作用甚微甚至無法開展相關(guān)內(nèi)審工作，而進(jìn)行獨立審計的注冊會計師由于缺乏專業(yè)勝任能力或者貪圖一時利益，也存在包庇企業(yè)實現(xiàn)財務(wù)舞弊的動機(jī)。財務(wù)舞弊行為的降低需要企業(yè)內(nèi)部治理的完善與法務(wù)會計人員專業(yè)勝任能力的幫助。

（二）完善我國法制建設(shè)的需要

我國在法制建設(shè)過程中，遇到了諸多如上市公司財務(wù)舞弊、提供虛假財務(wù)報告等與會計相關(guān)的法律問題。如近期萬福生科一案中，涉案人員不僅上市公司的高層管理人員，還包括相關(guān)的會計師事務(wù)所審計人員與提供咨詢與保薦服務(wù)的平安證券。頻繁發(fā)生的財務(wù)造假案反映出我國法制建設(shè)的不完善。在以往的經(jīng)濟(jì)案件調(diào)查中，也會有相關(guān)會計人員參與，但是這些參與調(diào)查的會計人員大多數(shù)沒有專門的法務(wù)會計知識基礎(chǔ)，也沒有授受過相關(guān)的培訓(xùn)和學(xué)習(xí)，由他們提供的財務(wù)報表等財務(wù)證據(jù)在準(zhǔn)確性、針對性、實用性方面有極大的欠缺，無法準(zhǔn)確地為經(jīng)濟(jì)案件的持續(xù)進(jìn)行提供有力的信息，也容易造成法院對于該案件的非公正判決。

（三）拓展我國會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)范圍的需要

當(dāng)前國內(nèi)會計師事務(wù)所對于法務(wù)會計的人才培養(yǎng)機(jī)制和法務(wù)會計資格認(rèn)證尚不明確，法務(wù)會計業(yè)務(wù)需求卻在不斷激增，有人預(yù)測法務(wù)會計不久之后便會成為熱門行業(yè)之一。與國際市場相比，國際會計師事務(wù)所對于法務(wù)會計業(yè)務(wù)拓展十分重視，在法務(wù)會計人員培養(yǎng)上也投入了較多的精力和財力，法務(wù)會計業(yè)務(wù)已經(jīng)成為各大事務(wù)所爭相競爭的一項業(yè)務(wù)。我國的會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)范圍仍舊較為狹窄，還停留在傳統(tǒng)的業(yè)務(wù)范圍之上，競爭激烈，因此，拓展我國會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)范圍，有效提升服務(wù)質(zhì)量和業(yè)務(wù)能力，才能縮小與國際會計師事務(wù)所的差距，獲得競爭優(yōu)勢。

三、法務(wù)會計在控制財務(wù)舞弊方面的應(yīng)用

（一）大力推進(jìn)法務(wù)會計的理論研究

我國法務(wù)會計理論研究相對比較薄弱，研究還不夠深入，眾多學(xué)者意見不一，理論往往用于指導(dǎo)實踐，因而國內(nèi)法務(wù)會計實踐的效果也可見一斑，法務(wù)會計的發(fā)展受到極大的約束和制約。以法務(wù)會計理論研究為基礎(chǔ)，并將其逐步應(yīng)用于業(yè)務(wù)活動之中，以幫助企業(yè)、中介機(jī)構(gòu)、司法機(jī)關(guān)和法院等有需要的委托機(jī)構(gòu)和單位獲取專業(yè)的咨詢服務(wù)。因此，我們必須在國外成熟法務(wù)會計理論的基礎(chǔ)上，探索和創(chuàng)新出符合我國行業(yè)現(xiàn)狀與經(jīng)濟(jì)環(huán)境的法務(wù)會計理論體系，進(jìn)而以理論為基礎(chǔ)，指導(dǎo)法務(wù)會計實踐的不斷深入與發(fā)展。

（二）加快法務(wù)會計業(yè)務(wù)的推廣

國際會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)的多樣化，法務(wù)會計業(yè)務(wù)范圍的不斷擴(kuò)大，無疑成為我國會計師事務(wù)所發(fā)展的一大障礙，為了保持我國事務(wù)所的競爭力，開拓新業(yè)務(wù)是當(dāng)前事務(wù)所面臨的重要機(jī)遇，法務(wù)會計是我國事務(wù)所開拓業(yè)務(wù)的最佳選擇。

（三）開展法務(wù)會計教育

法務(wù)會計學(xué)科的邊緣化，使其既具有法學(xué)的性質(zhì)，同時與會計、審計密切相關(guān)，在可預(yù)見的未來幾年內(nèi)，法務(wù)會計業(yè)務(wù)在我國事務(wù)所的發(fā)展優(yōu)勢極大，同時對于法務(wù)會計專業(yè)人才的需求也不斷增大。就目前各高校的專業(yè)設(shè)置來看，法務(wù)會計學(xué)科的教育方式仍沒有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，教學(xué)用書也無統(tǒng)一規(guī)定，可以建議各高校在會計學(xué)專業(yè)中開設(shè)法務(wù)會計課程以及相關(guān)的基礎(chǔ)課程，以加快該專業(yè)在全國高校的培養(yǎng)建設(shè)工作，對于師生資源豐富、專業(yè)研究深入的部分高等院校，尤其是排名靠前、聲譽較好的財經(jīng)類院校，也可以選擇或計劃開設(shè)法務(wù)會計專業(yè)的碩士點和博士點，來滿足我國法務(wù)業(yè)務(wù)推廣過程中對人才數(shù)量和質(zhì)量要求。

參考文獻(xiàn)：

[1]李若山.法務(wù)會計――二十一世紀(jì)會計的新領(lǐng)域[J].會計之友，2000，01：10-11.

[2]喻景忠.法務(wù)會計理論與實踐初探[J].財會通訊，1999，05：9-11.

篇2

關(guān)鍵詞:澳大利亞;法務(wù)會計準(zhǔn)則;司法會計

中圖分類號:F235 文獻(xiàn)標(biāo)志碼:A文章編號:1673-291X(2010)17-0155-04

一、概述

澳大利亞法務(wù)會計準(zhǔn)則化可以從20世紀(jì)末澳大利亞大規(guī)模的司法改革談起。為了適應(yīng)涉及專業(yè)性問題案件的司法處理,澳大利亞法律改革委員會(ALRC,Australia Law Reform Committee),了多項法律改革報告。通過對2002年的《法務(wù)會計準(zhǔn)則公告》(Statement of Forensic Accounting Standards)以及其指南性文件《聯(lián)合指導(dǎo)說明――法務(wù)會計》研讀,我們可以發(fā)現(xiàn)2002年的準(zhǔn)則響應(yīng)了司法改革的要求[1],它主要用來規(guī)范注冊會計師協(xié)會(CPA Australia)和澳大利亞特許會計師協(xié)會(ICAA,the Institute of Chartered Accountants in Australia)中專門從事法務(wù)會計服務(wù)的會員(即法務(wù)會計特別職業(yè)團(tuán)體,Forensic Accounting Special Interest Group)①的執(zhí)業(yè)行為。2006年后,澳大利亞會計職業(yè)界發(fā)生了一次大規(guī)模的改革并成立了會計職業(yè)與道德準(zhǔn)則委員(Accounting Profession and Ethics Board),②促成了法務(wù)會計的新發(fā)展。該組織于2008年12月了新的法務(wù)會計職業(yè)準(zhǔn)則《APES215:法務(wù)會計服務(wù)》,并已于2009年7月1日正式施行。從澳大利亞法務(wù)會計準(zhǔn)則化的歷程可以看出:(1)法務(wù)會計是發(fā)展是為了滿足司法實踐的需要,即提高涉及財務(wù)問題的犯罪或者民事糾紛事實認(rèn)定的效率和可靠性;(2)會計職業(yè)界的積極應(yīng)對并根據(jù)司法改革的要求及時制定相應(yīng)的法務(wù)會計服務(wù)準(zhǔn)則指導(dǎo)實務(wù)操作是澳大利亞法務(wù)會計近十年發(fā)展的主要特征;(3)2008年準(zhǔn)則是從職業(yè)道德層面規(guī)范會員的執(zhí)業(yè)行為,因此,它的性質(zhì)是職業(yè)道德準(zhǔn)則。

二、澳大利亞法務(wù)會計準(zhǔn)則解析:基于比較分析視角

現(xiàn)行澳大利亞法務(wù)會計準(zhǔn)則是由會計職業(yè)與道德委員會于2008年12月的第215號《法務(wù)會計服務(wù)準(zhǔn)則》。與2002年準(zhǔn)則相比,形式上的最大不同之處是該準(zhǔn)則取消了前版《準(zhǔn)則》與《指導(dǎo)說明》兩分的方法,提高了原《指南說明》的效力;從內(nèi)容上來看,2008年的《法務(wù)會計服務(wù)》準(zhǔn)則規(guī)定更為全面、具體,對于專家證人服務(wù)(在2002年準(zhǔn)則中被稱為獨立法務(wù)會計專家服務(wù))要求得更為嚴(yán)格,準(zhǔn)則的操作性更強;從適用范圍上來看,它適用于所有提供法務(wù)會計服務(wù)的會員,與2002年僅適用于FASIG的會員有很大的區(qū)別。

(一)業(yè)務(wù)類型方面的改進(jìn)

2008年準(zhǔn)則將法務(wù)會計服務(wù)分為咨詢專家服務(wù)(consulting expert service)、專家證人服務(wù)(expert witness service)、普通證人服務(wù)(lay witness Service)、調(diào)查服務(wù)(investigation service)。與2002年相比,除了在稱謂上有區(qū)別之外,2008年準(zhǔn)則細(xì)分了服務(wù)類型。

這種細(xì)分實際上是基于現(xiàn)實和司法實踐的考慮。從各大會計師事務(wù)所提供的統(tǒng)計數(shù)據(jù)來看,調(diào)查服務(wù)是最為普遍的服務(wù),新增這種服務(wù)類型一方面是基于現(xiàn)實的考慮與總結(jié),另一方面也考慮到調(diào)查服務(wù)是其他服務(wù)的基礎(chǔ)。普通證人與專家證人服務(wù)之分則是為了與普通法系國家證據(jù)規(guī)則中普通證言和意見證據(jù)相銜接。意見證據(jù)是“證人對案件爭議事實的看法、觀點或者推論等”或者說,“意見是基于我們的印象或者感知特別的技能或者知識作出的判斷或者結(jié)論”[2]。因此,意見證據(jù)具有較強的主觀性和不確定性的特點,在法庭上,意見證據(jù)受到嚴(yán)格的限制,一般認(rèn)為意見證據(jù)是專家證人的“專利”[3]。在該準(zhǔn)則中給出了下面的區(qū)分標(biāo)準(zhǔn):普通證人服務(wù)是基于會員的專家知識直接獲取或者得出的證據(jù),專家證人服務(wù)則是由經(jīng)過專業(yè)培訓(xùn)、具有相應(yīng)知識或者經(jīng)驗的會員向法院發(fā)表就是否違反技術(shù)性或者專業(yè)性規(guī)定、損失的數(shù)額、會計利潤及索賠的數(shù)額等發(fā)表意見的服務(wù)。這種區(qū)分標(biāo)準(zhǔn)是有意義的,它有效區(qū)分了普通證人和專家證人服務(wù)的類型,便于對專家證人行為的約束,如要求必須具備必要的財務(wù)會計知識的專家、保持充分的獨立性等。

(二)獨立性及其在專家證人服務(wù)中的運用

2008年準(zhǔn)則借鑒了獨立審計準(zhǔn)則對獨立性的定義,認(rèn)為獨立性包括實質(zhì)獨立(Independence of mind)和形式獨立(Independence in appearance)。但是,獨立性要求主要運用于專家證人服務(wù)當(dāng)中,并對獨立性考慮場合作出了強制性規(guī)定:(1)會員在提供有獨立性要求的法務(wù)會計服務(wù)(專家證人服務(wù))時應(yīng)當(dāng)保持獨立;(2)在以下兩種情況下應(yīng)當(dāng)考慮獨立性問題:①為客戶提供專家證人服務(wù);②為不同的客戶提供專家證人服務(wù),而這兩個業(yè)務(wù)具有關(guān)聯(lián)性。(3)提供專家證人時,應(yīng)當(dāng)向法庭披露與業(yè)務(wù)相關(guān)的問題,以有助于法院對獨立性程度的評價。

另外,2008年準(zhǔn)則對專家證人服務(wù)的獨立性的規(guī)定更為具體。依據(jù)不同類型的會員,①規(guī)定了在提供專家證人服務(wù)時關(guān)于獨立性的注意責(zé)任。雖然準(zhǔn)則區(qū)分了不同會員類型,但是他們對法庭的義務(wù)是一致的:(1)對法庭的責(zé)任要高于對客戶或者雇主的責(zé)任;(2)這種責(zé)任是利用其專業(yè)知識,中立的、無偏見地幫助法庭理解與爭議相關(guān)的事實;(3)不是當(dāng)事人任何人一方的辯護(hù)人;(4)如果有任何爭議事實或問題已超過會員專業(yè)知識范圍,應(yīng)當(dāng)及時告知法庭。2002年的《指南說明》也有相似的規(guī)定。但是,由于當(dāng)時法務(wù)會計專家證人服務(wù)準(zhǔn)則的規(guī)范范圍僅限于公共服務(wù)領(lǐng)域,即由法務(wù)會計特別業(yè)務(wù)小組(FASIG)提供專家證人服務(wù)(獨立法務(wù)會計專家服務(wù)),所以不盡相同。

(三)其他事項

1.專家證人報告是法務(wù)會計提供專家證人服務(wù)的成果。因為它會直接應(yīng)用于法庭的事實認(rèn)定,因而必須要遵循訴訟程序的規(guī)定,包括報告格式、內(nèi)容以及其他影響到發(fā)表意見的附注和說明等。事實上,兩版準(zhǔn)則對報告準(zhǔn)則的規(guī)定區(qū)別不是很大,這主要也是由于訴訟程序具有一定的穩(wěn)定的緣故所引起的;

2.在提供法務(wù)會計專家證人法務(wù)時,應(yīng)當(dāng)遵循的除獨立性的其他義務(wù)和原則,兩版準(zhǔn)則都有相似的規(guī)定且未發(fā)生實質(zhì)性變化,主要包括公共利益原則、專業(yè)勝任和必要的關(guān)注、保密、收費等方面的義務(wù)性要求。

3. 2008年準(zhǔn)則具有較強的內(nèi)在統(tǒng)一性,這是2002年準(zhǔn)則的區(qū)別之一。在內(nèi)容規(guī)定方面,《法務(wù)會計服務(wù)》準(zhǔn)則借用其他相關(guān)職業(yè)準(zhǔn)則情況時常發(fā)生,即要求會員提供法務(wù)會計服務(wù)還應(yīng)考慮其他職業(yè)準(zhǔn)則對會員提供專業(yè)服務(wù)的要求。

三、澳大利亞法務(wù)會計準(zhǔn)則的評價及其啟示

現(xiàn)代社會分工的細(xì)化是不爭的事實,社會分工的細(xì)化催生了新的職業(yè)群體。然而,作為一種職業(yè)行為必然受到一定的約束,這種約束通常表現(xiàn)為行業(yè)認(rèn)同、道德準(zhǔn)則甚至是法律。因此,職業(yè)行為準(zhǔn)則最初層次的重要意義在于約束職業(yè)者行為;從更深層次意義來說,它維護(hù)著一個職業(yè)的內(nèi)在尊嚴(yán)。應(yīng)當(dāng)說,衡量一項職業(yè)行為準(zhǔn)則的好壞,大抵可以從這兩個標(biāo)準(zhǔn)來衡量。

澳大利亞法務(wù)會計準(zhǔn)則約束的是從事法務(wù)會計專家服務(wù)的行為,對于諸如不涉及專家證人服務(wù)的咨詢服務(wù)、調(diào)查服務(wù)以及普通證人服務(wù)未做強制性的要求,前后兩部準(zhǔn)則都遵循了一個原則。這是符合現(xiàn)代的法治理念和澳大利亞的法治環(huán)境的,對于專家證人服務(wù)的限制是由于:他在整個涉及財務(wù)問題的訴訟過程中起到闡明事實的作用;其發(fā)表的意見可能為案件事實的依據(jù),直接影響到案件的公正裁決,因此,必要的限制是理所當(dāng)然的,然而對不涉及的專家證人服務(wù)的其他類型服務(wù)作出這樣的限制就顯得沒有合理的理論依據(jù)。依照這個思路,2008年準(zhǔn)則在對業(yè)務(wù)類型的理解方面有重大的突破,即將法務(wù)會計服務(wù)分為:咨詢專家服務(wù)、普通證人服務(wù)、調(diào)查服務(wù)、專家證人服務(wù),與傳統(tǒng)將法務(wù)會計服務(wù)分為,調(diào)查會計與訴訟支持[4]有很大的區(qū)別。這兩種的劃分方法的標(biāo)準(zhǔn)是不同的,前者是依據(jù)其訴訟過程中所扮演角色劃分,而后者則是根據(jù)法務(wù)會計所做的工作來劃分的,兩者區(qū)別可以概括如下:

從規(guī)范的角度來講,按照角色的劃分方法顯然優(yōu)于傳統(tǒng)的劃分方法。因為,規(guī)范的目的在于約束行為,而對于約束何種行為則需要首先明確。法務(wù)會計準(zhǔn)則是規(guī)范專家證人行為,因此,按照角色重新劃分業(yè)務(wù)類型不但有利于準(zhǔn)則對行為的規(guī)范,而且解決了傳統(tǒng)劃分方法所帶來的相互交叉問題。

因此,從上述分析來看,澳大利亞法務(wù)會計是一個有明確規(guī)范目的和規(guī)范對象的準(zhǔn)則,對從事法務(wù)會計工作的會員具有指導(dǎo)和約束作用。另外,從澳大利亞法務(wù)會計的發(fā)展歷程來看,它經(jīng)歷一個由行業(yè)認(rèn)同的行為準(zhǔn)則到職業(yè)道德的發(fā)展過程,2002年的準(zhǔn)則僅適用于FASIG的會員;而2008年準(zhǔn)則則適用于澳大利亞三大會計組織中提供法務(wù)會計服務(wù)的會員。實質(zhì)上,上升為職業(yè)道德規(guī)范的準(zhǔn)則必將對法務(wù)會計職業(yè)界提出更高的要求,其目的在于維護(hù)這個職業(yè)的內(nèi)在尊嚴(yán)和操守。

另外,司法改革的促進(jìn)作用對澳大利亞法務(wù)會計準(zhǔn)則形成的作用是不容忽視的。澳大利亞法務(wù)會計準(zhǔn)則也滲透著司法的精神和理念,考慮到訴訟程序的特別要求,并在此基礎(chǔ)之上提供專業(yè)意見。盡管,它只是一部職業(yè)道德準(zhǔn)則,尚停留在道德的規(guī)范之上。但是,它為澳大利亞法務(wù)會計的健康發(fā)展提供了有力的規(guī)則支持;從全球范圍來看,澳大利亞最早實現(xiàn)了法務(wù)會計的準(zhǔn)則化,對其他普通法系國家,乃至我國也具有借鑒意義,至少可以為我們反思我國學(xué)者的研究提供一個標(biāo)準(zhǔn)。

四、對我國學(xué)者研究的反思

我國學(xué)界對法務(wù)會計的研究始于20世紀(jì)90年代末期。從開始的介紹性研究到現(xiàn)今研究的成果來看,至今未形成較為統(tǒng)一的觀點。相反,來自于傳統(tǒng)司法會計研究學(xué)者批判、質(zhì)疑法務(wù)會計存在的聲音,讓我們不得不為法務(wù)會計的存在尋找更多的證據(jù);即使承認(rèn)法務(wù)會計存在的學(xué)者對它的理解也大相徑庭。因此,反思是必要的。

(一)法務(wù)會計在中國的困境:與司法會計研究學(xué)者一同商榷

法務(wù)會計的最大爭議來源于司法會計研究學(xué)者,他們甚至否認(rèn)法務(wù)會計的存在,認(rèn)為法務(wù)會計是一種翻譯的錯誤,典型的代表是于朝[5]。于朝一貫反對法務(wù)會計且明確撰文表示法務(wù)會計只是我國學(xué)者誤解,并提倡強化司法會計的發(fā)展。那么,這種主張是否是有根據(jù)的與合理的呢?筆者認(rèn)為值得商榷。

在我國,法務(wù)會計的研究始于會計學(xué)者基于對我國涉及財務(wù)問題案件劇增的現(xiàn)實問題的一種反應(yīng),并希望可以借鑒在美國等國家行之有效的法務(wù)會計為我國處理類似案件提供指引。但是,研究司法會計的學(xué)者為何如此反對法務(wù)會計,甚至嗤之以鼻呢?咎其原因,除了會計學(xué)界部分學(xué)者過于浮躁、否認(rèn)在中國發(fā)展了幾十年的司法會計以外,還包括缺乏對中國訴訟制度的了解;而司法會計所持的相悖觀點,也似乎缺乏了對法務(wù)會計本身以及普通法系國家證據(jù)制度的深入研究。

與司法會計研究的學(xué)者的分歧的闡述大致可以從以下幾個問題考察與分析。

1.“法務(wù)會計”的翻譯有錯誤嗎?于朝(2009)認(rèn)為forensic accounting 翻譯為法務(wù)會計沒有理論依據(jù)。他的主要理由有:(1)forensic accounting 是普通法系國家對“司法會計”的稱謂,并認(rèn)為它與中國的“一元”①司法會計理論相通。他還認(rèn)為,以“一元”司法會計理論為代表的司法會計理論與舞弊審計理論存在混同,而西方的法務(wù)會計同樣與舞弊審計存在混同。(2)將forensic accounting 翻譯為“法務(wù)會計”將司法會計與舞弊審計的混同使得問題復(fù)雜化,并導(dǎo)致重復(fù)性研究。筆者認(rèn)為上述理由可能存在以下的問題:(1)認(rèn)為法務(wù)會計與中國的“一元”理論相通,有失偏頗,因為法務(wù)會計實際上不止為法庭提供證據(jù),還包括訴前、訴中等等程序的參與;不僅可能作為專家證人出庭,更有可能提供咨詢或者調(diào)查服務(wù),實際上遠(yuǎn)遠(yuǎn)突破了一元理論的范圍。與此同時,他主張的二元司法理論恰恰是與英美法的法務(wù)會計提供的服務(wù)一致,包括參與訴訟程序和非訴程序;而他主張的消除混同則是將司法活動和經(jīng)濟(jì)管理活動涇渭分明的相區(qū)分,實際上其難度非常大。(2)普通法系畢竟與我國當(dāng)前的法律制度有所不同,因此,將forensic accounting 翻譯成“法務(wù)會計”抑或是“法庭會計”并無大的區(qū)別;不將它直接翻譯為“司法會計”更是有利于區(qū)分與我國司法會計是不同的,而如果將其翻譯為“司法會計”反而與于朝所提倡的司法會計與舞弊審計的理論相悖。

2.法務(wù)會計與司法會計存在差異嗎?答案是存在。以澳大利亞法務(wù)會計準(zhǔn)則所規(guī)范的法務(wù)會計專家服務(wù)來說,其實際上需要普通法系國家的專家證人制度為基礎(chǔ)。在這種制度下,法庭可以采納當(dāng)事人聘請的專家對專業(yè)問題的意見證據(jù),并可以作為定案依據(jù)。我國雖然也存在對應(yīng)的司法鑒定制度,即對專業(yè)性問題可以有司法鑒定機(jī)構(gòu)提供司法鑒定,法院可以采納。但是,在具體的訴訟程序方面,它們的差異也是明顯的。此問題就是提供法務(wù)會計的學(xué)者必須要澄清的問題,同樣,這也是我們質(zhì)疑司法會計學(xué)者觀點的關(guān)鍵所在。

3.澄清了上述問題之后,我們再來回答中國是否需要法務(wù)會計。伴隨著我國社會經(jīng)濟(jì)的全面改革,我國正處于全面轉(zhuǎn)型時期,出現(xiàn)了類似于美國、澳大利亞的現(xiàn)實問題,各類涉及財務(wù)案件層出不窮[6],產(chǎn)生了亟需解決的糾紛和矛盾,而傳統(tǒng)的司法會計發(fā)揮的作用的似乎并不是非常完美,典型表現(xiàn)為證券類侵權(quán)案件難以獲得賠償。因此,我國法律制度不斷革新是一個必備條件,法學(xué)界也在談?wù)撏晟莆覈F(xiàn)行的訴訟制度,引入專家證人制度。在此種情況下,法務(wù)會計或許會所有益處。

(二)法務(wù)會計與司法會計:差異抑或融合

除上述論述以外,筆者認(rèn)為我們有必要對司法會計和法務(wù)會計作出澄清。自法務(wù)會計在我國提出至今,法務(wù)會計與司法會計的關(guān)系的爭論就沒有停息過。典型的觀點有:蓋地教授認(rèn)為,法務(wù)會計與傳統(tǒng)的財務(wù)會計和管理會計等不同,因為它并不是服務(wù)與某一個特定的報告主體。他按照此邏輯,將稅務(wù)籌劃、司法會計等都?xì)w入法務(wù)會計的領(lǐng)域[7]。與此觀點截然相反的是戴德明、周華的觀點。戴德明、周華認(rèn)為,法務(wù)會計和司法會計的關(guān)系應(yīng)當(dāng)是前者包含后者[8]。另外,黃申認(rèn)為法務(wù)會計與司法會計的主要區(qū)別在于:執(zhí)行人的立場不同、行為目的不同、作用的時間不同、作用的場合不同、作用的結(jié)果不同;法務(wù)會計和司法會計,一個是法庭服務(wù),一個是當(dāng)事人服務(wù)[9]。

筆者認(rèn)為,事實上法務(wù)會計與司法會計需要解決的問題是一致的――即澄清案件中財務(wù)事實問題或者損失的計量等事實問題;法務(wù)會計與司法會計的區(qū)別應(yīng)當(dāng)是建立在法務(wù)會計提供是一種專家證人服務(wù)之上的,因為司法會計提供的主要提供是種司法鑒定服務(wù),并未象法務(wù)會計一樣延續(xù)到整個訴訟過程,提供除具有鑒定服務(wù)以外的服務(wù)。從這個意義上講,法務(wù)會計與司法會計關(guān)鍵區(qū)別不在于其是為誰聘請,也不在于誰包含誰,而是在于不同法系的傳統(tǒng)。

澳大利亞、美國的司法改革也應(yīng)證了上述筆者的觀點,澳大利亞聯(lián)邦法院的《澳大利亞聯(lián)邦法庭專家證人法庭程序指南》規(guī)定了專家證人并不是當(dāng)事人的辯護(hù)人,對法庭的責(zé)任應(yīng)當(dāng)高于對當(dāng)事人的責(zé)任;并在2002年和2008年準(zhǔn)則都體現(xiàn)了該司法精神。在美國,《聯(lián)邦證據(jù)規(guī)則(2004)》對專家證人的聘請主體可以是法院也可以是當(dāng)事人,這種規(guī)定正是因為專家證人的第一責(zé)任對于法院的責(zé)任,而不在于為誰所聘用。如果,我們也借鑒和學(xué)習(xí)澳大利亞的做法,按照現(xiàn)實需要改進(jìn)現(xiàn)行的訴訟制度,允許專家證人出庭并承認(rèn)其意見證據(jù)的證據(jù)效力。那么,法務(wù)會計與司法會計的爭議將不再那么重要。

(三)法務(wù)會計路在何方

從澳大利亞法務(wù)會計準(zhǔn)則的誕生的歷程來看,它得利于澳大利亞的法律改革。澳大利亞職業(yè)組織的積極努力同樣促進(jìn)準(zhǔn)則的形成,美國也有過這樣的過程。1993年聯(lián)邦最高法院一個關(guān)于專家證人證據(jù)可采性判例Daubert v. Merrel Dow Pharmaceuticals Inc,促進(jìn)了美國專家證人制度的改革,法務(wù)會計在便在實踐中發(fā)揮更大的作用,如在安然事件訴訟中法務(wù)會計發(fā)揮的作用便是有力證據(jù)[10]。同時,學(xué)界也同樣為這次改革和發(fā)展提供了思想支持,如在1982年Francis C. Dykeman的著作《法務(wù)會計:作為專家證人的會計師》就是典型的代表。因此,中國發(fā)展法務(wù)會計的空間在于證據(jù)制度的改革,而促成這項改革則需要學(xué)界和實務(wù)界的共同努力。

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Analysis , rethink and enlightenment of the Australia forensic accounting standard

WU Li-ming,WEI Lin-jing

(Xiameng university,Xiameng 361005,China)