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一、國內(nèi)民辦、公辦高校財務管理與會計核算的比較

（一）公辦高校和民辦高校的特征分析

1.學校性質(zhì)的差異

我國的公辦高校是不得以營利為目的的經(jīng)濟組織，即非營利性組織。而《國家中長期教育改革和發(fā)展規(guī)劃綱要（2010—2020年）》提出，“積極探索營利性和非營利性民辦學校分類管理”，“開展對營利性和非營利性民辦學校分類管理試點”。一部分民辦高校作為自主辦學、自求生存、自謀發(fā)展、面向市場、參與競爭的獨立法人實體，也具有一定的營利性。

2.辦學主體及經(jīng)費來源的差異

《高等教育法》第六條規(guī)定“：國家根據(jù)經(jīng)濟建設和社會發(fā)展的需要，制定高等教育發(fā)展規(guī)劃，舉辦高等學校，并采取多種形式積極發(fā)展高等教育事業(yè)。國家鼓勵企業(yè)事業(yè)組織、社會團體及其他社會組織和公民等社會力量依法舉辦高等學校，參與和支持高等教育事業(yè)的改革和發(fā)展?！痹谖覈k高校是事業(yè)單位，其辦學主體為國家，辦學經(jīng)費主要來自財政性資金，而民辦高校的辦學主體是國家機構以外的社會組織或者個人，利用非國家財政性經(jīng)費辦學，雖然也有補助其高等教育活動的少量財政性資金，但在辦學經(jīng)費支出中所占比重很小。

（二）民辦高校與公辦高校財務管理比較分析

1.財務管理制度依據(jù)的比較

從民辦高校與公辦高校實施財務管理所依據(jù)的制度來看，公辦高校的財務管理更為規(guī)范和統(tǒng)一，公辦高校財務管理統(tǒng)一以財政部頒布的《事業(yè)單位財務規(guī)則》為實施依據(jù)，而民辦高校財務管理還未規(guī)范和統(tǒng)一，有些按照企業(yè)的財務管理制度執(zhí)行，有些參考的是公辦高校的制度。

2.財務管理手段的比較

（1）資金業(yè)績考核體制。民辦高校日常資金運作涉及廣泛而復雜的利益相關者，各方尤其是投資者非常關心自己在學校的投資效益，再加上有較為完善的董事會制度，對日常財務管理監(jiān)督較為到位，從而促使民辦高校形成資金業(yè)績考核體制。而公辦高校長期以來更為關注人才培養(yǎng)和科研成果，對資金投入與產(chǎn)出效益重視不夠，并未形成適合自身特點的資金業(yè)績考核體制。

（2）財務預算體系。民辦與公辦高校都初步建立了財務預算體系，但都還不太完善，如缺乏全面預算理念，普遍缺乏事中控制，對預算的執(zhí)行較為隨意等。但總體來看，公辦高校財務預算的情況較為樂觀，在實行國庫集中支付制度后，資金存放和支付形式發(fā)生了改變，公辦高校由從被動的預算資金事后監(jiān)督轉(zhuǎn)變?yōu)橹鲃拥氖轮锌刂疲瑢崿F(xiàn)了實時監(jiān)督，強化了預算執(zhí)行效果。

（3）財務分析體系。目前，民辦與公辦高校都缺乏一個科學完善的財務分析體系，主要是對預算當年收入、支出以及各類經(jīng)費所占比重等“量”化分析，缺乏對各種影響高校收入和支出的因素、支出結構和經(jīng)費配置等的“質(zhì)”化分析。

（三）公辦高校與民辦高校會計核算比較分析

1.會計目標

（1）財政撥款占主要部分的公辦高校，其會計信息主要用于滿足政府的需求，因而其會計目標應是受托責任觀；社會資金逐漸占主要部分的公辦高校，其經(jīng)費來源結構處于過渡時期，投資體制中多主體的參與要求會計信息具有預測價值，會計目標應由受托責任觀向決策有用觀轉(zhuǎn)變。

（2）民辦高校所有權和使用權的分離使得潛在投資者成為重要信息使用人，要提供可靠、相關的會計信息，會計目標必須選擇決策有用觀。

2.會計核算基礎

2014年開始實施的《高等學校會計制度》規(guī)定，高等學校會計核算一般采用收付實現(xiàn)制，但部分經(jīng)濟業(yè)務或事項的核算應當按照本制度的規(guī)定采用權責發(fā)生制。

（1）財政撥款占主要部分的公辦高校會計核算基礎采用修正的權責發(fā)生制，一般的業(yè)務核算采用收付實現(xiàn)制，但對經(jīng)營性收支業(yè)務的核算采用權責發(fā)生制；社會資金逐漸占主要部分的公辦高校，所需經(jīng)費轉(zhuǎn)向多方面籌集，其會計核算模式應轉(zhuǎn)向權責發(fā)生制。

（2）民辦高校是一個具有較強公益性的實體，體制上與公辦學校不同，應采取權責發(fā)生制作為核算基礎。

3.財務報告內(nèi)容

（1）財政撥款占主要部分的公辦高校，從財務報表的類型來看，包括資產(chǎn)負債表、收入支出表、財政補助收入支出表及附注，其財務報表應更多地披露支出、成本以及負債方面的信息，以便政府適時調(diào)整撥款的數(shù)額和方向；社會資金逐漸占主要部分的公辦高校應增加現(xiàn)金流量表，信息披露上應不斷適應各類資源提供者的需要。

（2）當前，我國民辦高校財務狀況并未對公眾公示，缺少監(jiān)管機制，財務信息透明度較低。

二、民辦高校財務管理與會計核算的國際比較

高校在西方國家一般分為公立高校和私立高校，在世界高等教育持續(xù)、快速發(fā)展變化的過程中，私立高等教育特別引人注目。美國和日本是會計制度編制組織工作民主和集中兩種方式的代表，有必要研究并借鑒美、日私立高校的財務管理與會計核算經(jīng)驗。

（一）美、日、中三國民辦高校財務管理的比較

1.財務管理制度

美國是世界上私立高等教育最發(fā)達的國家之一，如哈佛大學、斯坦福大學等絕大多數(shù)是私立大學。美國私立大學通常采用分散型的財務管理方式。高校獲得的大部分經(jīng)費由其下設的學院直接管理，校部統(tǒng)籌的只是各學院上交的小比例經(jīng)費，以用于高校的人員工資、校舍建設及其他公共財務支出，學院才是學校的辦學實體和管理重心，在財務上是相對獨立的核算單位，在很大程度上具有辦學自主權。日本絕大多數(shù)高校采取分權式的管理方式，學校給學院、系以充分人事、財務和管理的自主權。目前我國民辦高校的財務管理基本上屬于非完全集中的方式，即學校將大部分資金留在校級統(tǒng)一管理使用，二級單位對學校分配或自己創(chuàng)收的很小一部分資金擁有有限的自主權。學校將主要的資金統(tǒng)一調(diào)度使用，教職工工資、水電費支出以及大部分開支由學校及其職能部門控制，各學院只擁有有限的自主權，對本部門能夠控制的開支有制定財務規(guī)章制度實施辦法的權力。校級財務控制權遠遠大于院級，難以滿足加強基層教學單位辦學自主權的要求，院級單位缺乏工作積極性。

2.辦學經(jīng)費來源

美國私立高校經(jīng)費來源渠道較廣，主要包括學費、政府資助、捐贈收入和銷售與服務收入四大類。此外，還有教育券制度和高校與資本市場相結合的經(jīng)費來源作為有效補充。日本私立高校的經(jīng)費主要來自政府財政援助、科學研究收入、團體捐贈、個人捐贈和學費收入五個方面，其中學費和政府資助更加突出。當前，日本對私立高校經(jīng)費更加注重貫徹受教育者和社會共同分擔的原則。我國民辦高校的經(jīng)費來源主要包括學費、捐贈、校辦產(chǎn)業(yè)、貸款、財政及其他來源。其中主要靠自籌。學費為經(jīng)費的主要來源，而政府補貼和資助所占比重非常小，其他捐助收入也很少見。

（二）美、日、中三國民辦高校會計核算的比較

1.會計核算制度

在美國，私立高校會計制度的制定更多的是民間會計和審計組織的自律行為，并通過民間組織的權威文獻和相關實踐，規(guī)范著民辦高校的會計行為。美國高校制度采用“雙軌制”，私立大學遵從財務會計準則委員會（FASB）的準則，美國財務會計基金會下分設的財務會計準則委員會有關非營利組織會計規(guī)范的公告構成了美國現(xiàn)行民間私立非營利組織，包括民辦高校財務會計規(guī)范體系的主要內(nèi)容。美國高校會計核算傳統(tǒng)上使用“基金會計”核算方法，盡管相關準則已經(jīng)不再要求私立學校按照基金會計核算，但目前美國大學仍然主要采用該種核算方法。日本的高校分為國立、公立、私立三類，私立大學會計制度制定工作是一種政府導向的行為，而且這種政府的會計制度編制工作，是在政府開始對私立大學實施財政資助政策的情況下就進行的。日本文部省1971年頒布的《學校法人會計基準》為日本所有私立學校包括私立大學必須遵守的會計標準。美、日私立大學會計制度的編制機構和編制背景存在明顯差異，但均具有鮮明的教育行業(yè)特色和非營利性特征：行業(yè)自主的美國以及政府主導的日本，對私立大學均實行獨立的會計制度，有別于非教育行業(yè)，甚至獨立于公辦教育單位；兩國私立大學會計制度仍然是主要針對非營利組織的運行特點而制定的。我國民辦高校的會計核算隨意性較強，沒有行業(yè)的統(tǒng)一規(guī)范，也沒有建立完善的會計核算制度。

2.財務報告

美國FASB從1979年就承擔起為政府以外的非營利組織制定準則的職責，第117號公告《非營利組織財務報告》為包括私立非營利高等院校在內(nèi)的所有非營利組織的財務報告規(guī)定了呈報內(nèi)容。因此，美國高校的財務報告根據(jù)公立還是私立而分屬兩套機制，兩者在財務報告的要求上不同，在資產(chǎn)負債表、收入、費用和凈資產(chǎn)的變動表及現(xiàn)金流量表的編制上存在差別。但財務報告均是公開的，任何人都可以在大學的公開網(wǎng)站上得到財務報告，便于國家、捐贈者、贊助人、學生等利益相關者參與到民辦高校的管理中去。在日本，對于接受日常經(jīng)費財政補助達到一定金額以上的學校法人，政府要求其必須遵循文部省所制定的《學校法人會計準則》開展財會管理，制作借貸對照表、收支平衡表及其他財務報表。收支報表必須包括學校法人整體情況，即包括學校各部門明細表在內(nèi)的消費收支報表和資金收支報表。日本私立大學學校法人除了必須向文部省或者自治體等主管部門提交收支預算表以外，還必須將資金收支計算表、消費收支計算表以及借貸對照表提供給公認會計師或監(jiān)察法人，并將其在學校網(wǎng)站公示，讓利益相關者及時了解學校經(jīng)營情況。我國民辦高校的會計和財務報告未成體系，沒有考慮到民辦高校的特殊性和報告使用者的不同需要，一般不向社會公眾公開財務報告，只向上級管理部門匯報，這使得其他利益相關者無法獲得他們需要的信息。

三、啟示與政策建議

（一）與國內(nèi)公辦高校及美、日私立高校財務管理與會計核算比較的啟示

通過以上對比分析可以發(fā)現(xiàn)，我國民辦高校辦學主體多樣，資金來源多元，管理方式不同，與國內(nèi)公辦高校以及國外私立高校有著很大的差別。民辦高校在辦學經(jīng)費籌集、產(chǎn)權主體、資金流轉(zhuǎn)方式、業(yè)務內(nèi)容、管理體制和高校構成等方面具有鮮明的特點。正是民辦高校的自身特點及其發(fā)展客觀上要求建立與其發(fā)展相適應、科學規(guī)范的財務管理和會計核算制度。到目前為止，我國尚未建立起統(tǒng)一的民辦高校財務管理制度和會計核算制度。民辦高校根據(jù)各自的考慮選擇了不同的會計核算制度，這對民辦高校會計信息質(zhì)量以及民辦高校的健康發(fā)展產(chǎn)生了不利影響。

（二）政策建議

1.建立有章可循的財務管理與會計核算制度

我國民辦高校在遵循國家、地方相關法規(guī)的基礎上，根據(jù)國外私立高校的辦學經(jīng)驗和我國的實際情況，應建立一套有章可循的民辦高校財務管理與會計核算制度，這對我國民辦高校的持續(xù)、健康發(fā)展至關重要。建議財政部和教育部應聯(lián)合頒發(fā)民辦高校財務管理制度與會計核算制度，以規(guī)范我國民辦高校財務管理活動與會計核算行為，并使所有民辦高校編制和提供統(tǒng)一的會計信息。

2.提供透明的財務信息

民辦高校應該提供透明的財務信息，讓更多的利益相關人員參與到民辦高校的管理當中。鑒于民辦高校辦學主體的多元化，需要設置現(xiàn)金流量表以及人力資源成本與價值情況表等附加報表。對于披露方式，應豐富會計報表附注的披露信息，不僅包括貨幣計量的經(jīng)濟信息，還應包括非貨幣化的非經(jīng)濟信息。同時，還應建立起財務報告的鑒證機制。

3.采用非完全分散的兩級管理模式

針對我國民辦高校財務管理的現(xiàn)狀和存在的問題，非完全分散的兩級管理模式是目前我國大部分民辦高校財務管理模式的最佳選擇。學校只設財務處作為一級財務部門，但賦予各學院一定的財權，也可在規(guī)模較大的學院設立二級財務機構，學院自行管理其創(chuàng)收經(jīng)費的財務收支，對學校分配給其分管的經(jīng)費自行安排使用。

4.拓寬經(jīng)費來源渠道，建立政府資助體系

民辦高校要加強自身管理，提高教學質(zhì)量，創(chuàng)出優(yōu)質(zhì)品牌，爭取更多的社會投資。我國政府也要逐步建立起適合我國民辦高校實際情況的資助體系，按照《民辦教育促進法》和《民辦教育促進法實施條例》的相關規(guī)定，盡快全面落實民辦高校的各項公平待遇。在“加強引導，規(guī)范管理”的基礎上，切實加大對民辦高校的政策扶持力度。

作者：秦志飛王鈺單位：石家莊鐵道大學河北科技大學