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關(guān)鍵詞：財務(wù)報告 內(nèi)部控制 審計與財務(wù)報表 審計

縱觀國外內(nèi)部控制審計的實施效果，實施雙重的審計制度，在給企業(yè)帶來巨大收益的同時，也會大幅度增加企業(yè)和會計師事務(wù)所的成本。如何實現(xiàn)內(nèi)部控制審計與財務(wù)報表審計的有機(jī)整合，進(jìn)一步提高審計效率，降低審計成本，是確保內(nèi)部控制審計順利實施的關(guān)鍵。

一、整合內(nèi)部控制審計與財務(wù)報表審計的現(xiàn)實性意義

（一）有利于提升企業(yè)的審計效率，確保財務(wù)報表的可靠性

內(nèi)部控制審計和財務(wù)報表審計雖然是審計的兩種不同方式，但二者從本質(zhì)上說是一種性質(zhì)相同的業(yè)務(wù)，都是為了合理保證和鑒證責(zé)任方的認(rèn)定。財務(wù)報表審計是由注冊會計師參照相關(guān)審計準(zhǔn)則的規(guī)定，對企業(yè)的財務(wù)報表信息的合法性和公允性經(jīng)過特定的審計程序和方式所提出的審計建議，從而進(jìn)一步提高財務(wù)報表的可靠性。在進(jìn)行財務(wù)報表審計時，需要企業(yè)的管理層認(rèn)真認(rèn)定報表中所反映的各項交易事項、會計處理及賬戶余額等事項，主要是注冊會計師對管理層的認(rèn)定和聲明進(jìn)行審計的過程，雖然高于管理層認(rèn)定但卻無法有效鑒證財務(wù)報表信息的絕對可靠性。內(nèi)部控制審計是企業(yè)委托注冊會計師對企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計的合理性及運行的有效性進(jìn)行鑒證并發(fā)表審計意見的一種審計活動，內(nèi)控審計更多的是依靠企業(yè)管理人員應(yīng)該充分熟悉企業(yè)的相關(guān)運行和管理內(nèi)容，能夠?qū)⑵髽I(yè)內(nèi)部控制體系的可靠性和完整性詳細(xì)闡明清楚，科學(xué)認(rèn)定內(nèi)部控制的有效性程度，再經(jīng)由注冊會計師針對相關(guān)的內(nèi)控認(rèn)定和說明部分的內(nèi)容進(jìn)行相應(yīng)的審計。將兩者有機(jī)結(jié)合，有助于提升企業(yè)的審計效率，確保財務(wù)報表的可靠性。

（二）兩者相互補(bǔ)充，有利于降低審計風(fēng)險

內(nèi)部控制審計和財務(wù)報表審計在內(nèi)容上具有十分密切的關(guān)聯(lián)性，這種內(nèi)在的關(guān)聯(lián)性實現(xiàn)了兩者間的相互支持和有效補(bǔ)充，財務(wù)報表審計結(jié)果可以在很大程度上為審計人員認(rèn)識到內(nèi)部控制中可能會存在的一些漏洞環(huán)節(jié)，而內(nèi)部控制審計的結(jié)果可以幫助審計人員及時優(yōu)化和改變審計計劃和程序。將二者進(jìn)行有機(jī)整合，一方面可以大幅度降低會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)量，控制運行成本；另一方面，可以大大提高審計效率，降低審計面臨的風(fēng)險。此外，在審計過程中所收集的證據(jù)和進(jìn)行的測試對兩種審計活動都適用，是一種經(jīng)濟(jì)可行的兼顧審計方與被審計方共同利益的合理模式。

（三）節(jié)約審計資源，提高審計質(zhì)量的必經(jīng)之路

在財務(wù)報表審計中，注冊會計師通過對被審計單位的內(nèi)部控制進(jìn)行了解，并進(jìn)行相應(yīng)的風(fēng)險評估，確定進(jìn)一步應(yīng)該執(zhí)行的審計程序，并在必要情況下實施控制測試來完善實質(zhì)性測試程序的實施效果，從而能夠提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。財務(wù)報表審計中的一個必要階段就是了解和評價內(nèi)部控制，兩者在審計程序上存在著相關(guān)性，相互融合，因此能夠共同利用和分享工作成果。

內(nèi)部控制審計中根據(jù)財務(wù)報表審計中風(fēng)險評估對企業(yè)環(huán)境的證據(jù)及通過重大程序發(fā)現(xiàn)的具體錯報等收集到的有關(guān)信息，可以有針對性地選擇實施控制測試，這樣可以通過財務(wù)報表審計中發(fā)現(xiàn)的重大錯報，明確財務(wù)報告內(nèi)部控制中存在的重大缺陷，可以及時為內(nèi)部控制審計更改審計計劃和審計程序提供線索。

二、內(nèi)部控制審計與財務(wù)報表審計實現(xiàn)整合的有效途徑分析

（一）多途徑的充分了解被審計企業(yè)及企業(yè)內(nèi)部的環(huán)境

要想有機(jī)整合財務(wù)報表審計和內(nèi)部控制審計，就必須按照風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǖ脑瓌t，通過多種途徑對被審計企業(yè)及其內(nèi)外部的相關(guān)環(huán)境進(jìn)行了解，明確出被審計企業(yè)所面臨的風(fēng)險，這是財務(wù)報表審計和內(nèi)部控制審計進(jìn)行有機(jī)整合的必要前提。此外還應(yīng)注意，內(nèi)部控制審計在了解被審計企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境時比財務(wù)報表審計要求更高。當(dāng)前我國企業(yè)所使用的《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》從內(nèi)部環(huán)境類、控制活動類及控制手段類將指引分為三大類，為注冊會計師進(jìn)行審計提供了可靠的參照標(biāo)準(zhǔn)，注冊會計師可以通過這種指引分類詳細(xì)地了解企業(yè)的內(nèi)部控制情況，內(nèi)部控制審計的成果可以被財務(wù)報表審計中充分利用，以了解企業(yè)的內(nèi)部控制情況。在實施審計整合時，如果是由統(tǒng)一業(yè)務(wù)組來執(zhí)行，在審計過程中只需要執(zhí)行一次即可；如果是由不同業(yè)務(wù)組執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時，可以通過加強(qiáng)溝通的方式來了解對方的情況。因此，充分地了解被審計企業(yè)及相關(guān)的內(nèi)外部環(huán)境情況，是有效整合得以進(jìn)行的基礎(chǔ)。

（二）對內(nèi)部控制設(shè)計與運行的有效性進(jìn)行測試

內(nèi)部控制審計的核心程序是控制測試?，F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬅鞔_提出要求，財務(wù)報表審計在特定的情況下必須進(jìn)行相應(yīng)的內(nèi)部控制測試，尤其是在對重大錯報風(fēng)險急性評估認(rèn)定時，或是當(dāng)單一采用實質(zhì)性程序無法提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)時。對企業(yè)在相關(guān)期間或時間內(nèi)的運行有效性進(jìn)行測試控制，實質(zhì)上是對財務(wù)報告內(nèi)部控制實施審計。因此，內(nèi)部控制測試環(huán)節(jié)是實施內(nèi)部控制審計與財務(wù)報表審計整合的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。在整合審計過程中，注冊會計師對內(nèi)部控制設(shè)計與運行的有效性進(jìn)行測試時，首先要能夠獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，對內(nèi)部控制有效性發(fā)表的意見提供有效的支持；其次要通過獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，對控制風(fēng)險的評估結(jié)果進(jìn)行有力的支持。在測試控制設(shè)計與運行的有效性時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)綜合運用多種方法，如對適當(dāng)人員進(jìn)行詢問、認(rèn)真觀察經(jīng)營活動及對相關(guān)文件進(jìn)行檢查等。因此，在整合審計過程中，注冊會計師還需要有補(bǔ)充控制測試的范圍，以獲得足夠的證據(jù)支持對財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性發(fā)表審計意見。

（三）有針對性地選擇實質(zhì)性分析程序和細(xì)節(jié)測試

實質(zhì)性分析程序和細(xì)節(jié)測試是財務(wù)報表審計中實質(zhì)性程序所包含的兩大內(nèi)容。二者對于整合兩種審計活動具有十分重要的作用。所謂的實質(zhì)性分析程序主要是通過對數(shù)據(jù)間的關(guān)系進(jìn)行研究，從而對認(rèn)定的準(zhǔn)確性進(jìn)行科學(xué)的評價，主要適用于特定時間內(nèi)存在可預(yù)期關(guān)系的大量交易。細(xì)節(jié)測試各類交易、賬戶余額及列報認(rèn)定中所采用的一種主要的測試，能夠直接識別出財務(wù)報表是否存在重大的錯報，采取實質(zhì)性分析程序的前提條件是要具備真實可靠的數(shù)據(jù)，而這些數(shù)據(jù)的真實可靠性又取決于內(nèi)部控制的有效性程度。因此，當(dāng)內(nèi)部控制審計的結(jié)果只關(guān)系到財務(wù)報表的內(nèi)部控制是否存在缺陷時，財務(wù)報表審計就不必采用實質(zhì)性分析程序，而應(yīng)相應(yīng)的采取細(xì)節(jié)測試。當(dāng)內(nèi)部控制審計結(jié)果證明財務(wù)報表層次的內(nèi)部控制存在重大缺陷或完全失效時，則不必再進(jìn)行細(xì)節(jié)測試，可以直接采用實質(zhì)性分析程序。實現(xiàn)財務(wù)報表審計和內(nèi)部控制審計的有機(jī)整合，必須采用合適的實質(zhì)性程序，才能實現(xiàn)二者的有效整合。

三、結(jié)論

綜上所述，可以看出財務(wù)報告內(nèi)部控制審計與財務(wù)報表審計是相互區(qū)別但又緊密聯(lián)系的兩項業(yè)務(wù)，社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展為兩者的結(jié)合既提出了必要性，也提供了一定的現(xiàn)實性基礎(chǔ)和依據(jù)。兩項工作的不同點在于一個是監(jiān)督審計工作的過程，一個是對審計結(jié)果進(jìn)行鑒證。企業(yè)各相關(guān)管理者和決策者只有熟知二者的內(nèi)在邏輯關(guān)系，才能將其進(jìn)行有機(jī)整合，真正實現(xiàn)審計的終極目標(biāo)，才能達(dá)到相互利用證據(jù)、相互印證結(jié)果的效果，在很大程度上大幅度提高了審計效率。整合審計將在一定程度上影響到注冊會計師審計財務(wù)報表的策略，因此，應(yīng)加強(qiáng)會計事務(wù)所與被審計單位的溝通，強(qiáng)化內(nèi)部控制的審計策略的實際作用和歷史地位，并要求企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)對相關(guān)審計專業(yè)人才的培養(yǎng)，從而真正發(fā)揮出內(nèi)部審計在企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略中的重要作用。

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篇2

目前，理論界關(guān)于企業(yè)內(nèi)部環(huán)境財務(wù)審計運作模式主要有三種觀點：一是采用財務(wù)導(dǎo)向的審計模式，這種模式以財務(wù)報告所反映的與企業(yè)環(huán)境治理信息相關(guān)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果與現(xiàn)金流量為審計起點，主要采取“逆查”的方式，追蹤到導(dǎo)致這種財務(wù)狀況、經(jīng)營成果與現(xiàn)金流量的經(jīng)濟(jì)活動過程，最終實現(xiàn)對環(huán)境保護(hù)的績效性與合規(guī)性的考核與評價。二是采用問題導(dǎo)向的審計模式，這種模式以企業(yè)在環(huán)境治理方面與環(huán)境保護(hù)方面所暴露的突出問題為出發(fā)點，分析被審計單位的經(jīng)營流程，發(fā)現(xiàn)薄弱環(huán)節(jié)，找出造成問題的原因，在此基礎(chǔ)上提出應(yīng)對方法。三是采用項目導(dǎo)向的審計模式，這種模式以企業(yè)中涉及環(huán)境治理問題與環(huán)境保護(hù)問題的項目為審計起點，檢查分析這些項目的實施過程與結(jié)果，對項目是否按照既定的流程實施、是否達(dá)到預(yù)期的結(jié)果作出判斷，一旦找到實施過程存在的偏差，就尋找產(chǎn)生偏差的因素，進(jìn)而實現(xiàn)對這些項目的改進(jìn)。

上述三種企業(yè)內(nèi)部環(huán)境財務(wù)審計運作模式雖然都實現(xiàn)了對審計起點的確定，但仍存在一些缺陷：首先，均未對各自模式的構(gòu)成要素進(jìn)行詳細(xì)分析，不利于審計體系的構(gòu)建。Where、WhenandHow（從何處做、何時去做、如何做）應(yīng)是運作模式必須解決的問題，但目前的三種企業(yè)內(nèi)部環(huán)境財務(wù)審計運作模式僅僅解決了以什么為出發(fā)點的問題，均未提及何時去做、如何做的問題，顯然是不夠全面的。其次，均未對不同的審計領(lǐng)域加以區(qū)分。鑒于不同的審計領(lǐng)域應(yīng)實施不同的審計模式，這種不對審計領(lǐng)域加以區(qū)分的做法是不利于企業(yè)內(nèi)部環(huán)境財務(wù)審計發(fā)展的。再次，均未對所包含的審計要素加以明確界定。起點、目標(biāo)、依據(jù)、內(nèi)容、方法與結(jié)果是一個完整的審計模式必須包含的基本要素，若不對各要素的內(nèi)涵加以明確說明，將無法保證各審計模式的順利運行。最后，實踐應(yīng)用性較差。審計運作模式不應(yīng)僅停留在理論研究上，真正運用到審計實踐中才是構(gòu)建審計運作模式的最終目標(biāo)，但由于上述三種導(dǎo)向型的模式未對審計要素進(jìn)行明確界定，也未形成一個完整的審計體系，因而對環(huán)境審計實踐的指導(dǎo)意義并不強(qiáng)。

二、企業(yè)內(nèi)部環(huán)境財務(wù)審計的新體系構(gòu)建

鑒于財務(wù)導(dǎo)向的審計模式、問題導(dǎo)向的審計模式與項目導(dǎo)向的審計模式均存在一定的局限性，筆者認(rèn)為，我國可以構(gòu)建目標(biāo)導(dǎo)向的企業(yè)環(huán)境財務(wù)審計模式。以審計目標(biāo)作為整個企業(yè)環(huán)境財務(wù)審計體系的核心，通過對審計內(nèi)容、審計依據(jù)的深入分析，制定具體的審計方案，最終通過出具審計報告完成審計工作、實現(xiàn)審計目標(biāo)。

（一）企業(yè)內(nèi)部環(huán)境財務(wù)審計目標(biāo)審計目標(biāo)是目標(biāo)導(dǎo)向的審計模式的核心，它對審計對象、審計內(nèi)容、審計依據(jù)、審計方法乃至審計報告都會產(chǎn)生影響。從本質(zhì)上講，企業(yè)內(nèi)部環(huán)境財務(wù)審計的目標(biāo)依然是監(jiān)督受托責(zé)任的執(zhí)行。具體而言，該審計目標(biāo)是通過檢查與環(huán)境保護(hù)、環(huán)境治理相關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債及其環(huán)境會計事項處理的公允性，對企業(yè)管理者受托環(huán)境財務(wù)責(zé)任的履行狀況進(jìn)行認(rèn)定，為企業(yè)內(nèi)部建立嚴(yán)密完整的內(nèi)部環(huán)境保護(hù)控制體系提供保證，確保環(huán)境資源安全完整與會計信息的準(zhǔn)確可靠。而企業(yè)管理者受托環(huán)境財務(wù)責(zé)任可以劃分為以下三類：環(huán)境行為責(zé)任的控制性、環(huán)境行為責(zé)任的保全性以及環(huán)境財務(wù)報告責(zé)任。其中，環(huán)境行為責(zé)任的控制性，是指企業(yè)的管理者在對環(huán)境資源進(jìn)行管理的過程中，應(yīng)當(dāng)建立嚴(yán)密的控制系統(tǒng)對環(huán)境資源管理進(jìn)行控制；環(huán)境行為責(zé)任的保全性，是指企業(yè)的管理者應(yīng)當(dāng)為受托環(huán)境資源的完整性提供保證，防止舞弊的發(fā)生；環(huán)境財務(wù)報告責(zé)任，是指管理者應(yīng)對企業(yè)環(huán)境財務(wù)報告是否公允地反映了相關(guān)環(huán)境資產(chǎn)、負(fù)債及其環(huán)境會計事項處理的公允性負(fù)責(zé)。企業(yè)內(nèi)部環(huán)境財務(wù)審計目標(biāo)，就是通過對管理者上述三種責(zé)任的履行狀況進(jìn)行審查，評價和揭示企業(yè)管理者環(huán)境保全、環(huán)?？刂婆c環(huán)境財務(wù)報告責(zé)任的履行狀況。

（二）企業(yè)內(nèi)部環(huán)境財務(wù)審計對象目標(biāo)導(dǎo)向的企業(yè)環(huán)境財務(wù)審計模式下，企業(yè)內(nèi)部環(huán)境財務(wù)審計的對象為受托環(huán)境財務(wù)經(jīng)濟(jì)責(zé)任及其信息，這些信息主要包括能夠?qū)ζ髽I(yè)管理者的受托環(huán)境財務(wù)經(jīng)濟(jì)責(zé)任加以說明的會計信息及其他相關(guān)資料、能夠反映企業(yè)的環(huán)境財務(wù)收支信息及對與環(huán)境保護(hù)、環(huán)境治理相關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行反映的賬務(wù)記錄。

（三）企業(yè)內(nèi)部環(huán)境財務(wù)審計內(nèi)容目標(biāo)導(dǎo)向的企業(yè)環(huán)境財務(wù)審計模式下的審計內(nèi)容，主要包括環(huán)境保護(hù)資金財務(wù)審計、環(huán)境會計信息披露審計與環(huán)境保護(hù)內(nèi)部控制的審核。其中，環(huán)境保護(hù)資金財務(wù)審計，主要涉及環(huán)境保護(hù)資金的籌集與使用狀況。環(huán)境會計信息披露審計，重點是導(dǎo)致在財務(wù)報表中隱藏重大錯報風(fēng)險的環(huán)境事項，此外，還應(yīng)對環(huán)境會計信息的披露是否符合相關(guān)規(guī)定、是否恰當(dāng)確認(rèn)和如實反映了由于環(huán)境隱患帶來的或有環(huán)境負(fù)債與其他應(yīng)計環(huán)境負(fù)債，以及對環(huán)境管理費用的合理性進(jìn)行評估估計。環(huán)境保護(hù)內(nèi)部控制的審核，是對作為企業(yè)內(nèi)部控制重要組成部分的環(huán)境保護(hù)內(nèi)部控制進(jìn)行評價與審核。根據(jù)內(nèi)部控制理論，環(huán)境保護(hù)內(nèi)部控制是由一系列控制程序、制度與政策組成的一個完整的系統(tǒng)，企業(yè)管理者的環(huán)保理念與對環(huán)保目標(biāo)的追求在這個系統(tǒng)中得到了充分的反映，通過對該控制系統(tǒng)的審計監(jiān)督，可以實現(xiàn)對環(huán)保制度設(shè)計及其執(zhí)行有效性的考核與評價，在此基礎(chǔ)上找到改進(jìn)提升的方法，最終完成對企業(yè)環(huán)境保護(hù)內(nèi)部控制制度的完善。

（四）企業(yè)內(nèi)部環(huán)境財務(wù)審計依據(jù)作為衡量與判斷環(huán)境財務(wù)審計對象的真實性、合法性和效益性，以及得出審計結(jié)論、出具審計報告衡量標(biāo)準(zhǔn)的環(huán)境財務(wù)審計依據(jù)，其內(nèi)容囊括了環(huán)境法律法規(guī)、環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)以及環(huán)境相關(guān)事項的財務(wù)與會計核算準(zhǔn)則。1．環(huán)境法律法規(guī)。近年來，隨著環(huán)境污染日益加重，我國對環(huán)境保護(hù)問題加大了重視，截止到目前，已相繼出臺了14部自然資源管理法律、8部環(huán)境保護(hù)法律以及34項環(huán)境保護(hù)法規(guī)。除此之外，還制定了上百項全國性環(huán)境保護(hù)規(guī)章與上千件地方性環(huán)境保護(hù)法規(guī)，環(huán)境法律法規(guī)體系逐步建立與完善。由于法律、法規(guī)具有強(qiáng)制力，這一體系的建立為企業(yè)內(nèi)部環(huán)境財務(wù)審計的有效實施提供了權(quán)威性的依據(jù)。2．國家出臺的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)。法律法規(guī)雖然具有強(qiáng)制性與權(quán)威性，但卻只能對已經(jīng)發(fā)生的環(huán)境污染問題進(jìn)行處理，而不能為企業(yè)的環(huán)境治理與審計人員的環(huán)境審計的具體執(zhí)行提供方方面面可供參照的標(biāo)準(zhǔn)。為此，我國環(huán)境保護(hù)部先后出臺了近300項環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)，這些標(biāo)準(zhǔn)可歸為三類：環(huán)境保護(hù)基礎(chǔ)標(biāo)準(zhǔn)和方法、污染物排放標(biāo)準(zhǔn)、環(huán)境質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。以上標(biāo)準(zhǔn)為審計人員實施環(huán)境財務(wù)審計提供了重要的依據(jù)。3．與環(huán)境事項相關(guān)的會計核算標(biāo)準(zhǔn)。根據(jù)日本等較早實施環(huán)境財務(wù)審計國家的經(jīng)驗來看，會計核算標(biāo)準(zhǔn)不僅為企業(yè)內(nèi)部的環(huán)境會計核算提供了指導(dǎo)，也為環(huán)境財務(wù)審計提供了最為直接的審計依據(jù)。令人遺憾的是，截止到目前，我國尚未建立一套統(tǒng)一的環(huán)境財務(wù)信息的確認(rèn)、計量與披露標(biāo)準(zhǔn)，各個企業(yè)做出的環(huán)境報告格式均不統(tǒng)一，隨意性較強(qiáng)。因此，財政部應(yīng)聯(lián)合審計署、環(huán)境保護(hù)部、證監(jiān)會等相關(guān)部門共同制定一部高質(zhì)量的、實用性強(qiáng)的環(huán)境會計核算標(biāo)準(zhǔn)。

（五）企業(yè)內(nèi)部環(huán)境財務(wù)審計方法作為環(huán)境審計之一的環(huán)境財務(wù)審計，在審計執(zhí)行過程中應(yīng)同時使用傳統(tǒng)的審計方法與專門的審計方法。其中，經(jīng)常采用的傳統(tǒng)審計方法主要有：查閱法，即查閱企業(yè)與環(huán)境財務(wù)信息相關(guān)的原始資料，以獲得相關(guān)審計證據(jù)。抽查法，這種方法較多適用于審計人員面臨較多與環(huán)境財務(wù)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)項目時，為提高工作效率，應(yīng)在對這些項目進(jìn)行初步分析的基礎(chǔ)上，確定一個合適的抽樣比例，以對整個項目總體進(jìn)行抽查。在抽查過程中，應(yīng)對環(huán)境管理失控、環(huán)境制度不健全的環(huán)節(jié)加以特別重視。實地測量法，為對審計環(huán)境財務(wù)信息的真實性與可靠性提供保證，審計人員在對企業(yè)與環(huán)境財務(wù)信息相關(guān)的原始資料進(jìn)行查閱之后，還應(yīng)實施進(jìn)一步的實地測量。重新計算法，為確定被審計單位的環(huán)境財務(wù)收支計算的過程與結(jié)果是否存在故意采用不適用的計算方法以歪曲計算結(jié)果的行為，或者無意間造成計算錯誤的現(xiàn)象，審計人員應(yīng)對有重大錯報風(fēng)險的環(huán)境財務(wù)收支進(jìn)行重新計算。除了上述方法，適用于環(huán)境財務(wù)審計的傳統(tǒng)審計方法還有實地盤查法、觀察法等。環(huán)境財務(wù)審計是一種新型的審計領(lǐng)域，它有很多與傳統(tǒng)審計不同的專門審計方法，其中，最常用的方法為環(huán)境成本效益分析法。環(huán)境成本效益分析從環(huán)境資源消耗量與環(huán)境資源浪費量兩個角度進(jìn)行考察。其中，環(huán)境資源消耗量是指企業(yè)為實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)財富的增加所消耗的環(huán)境數(shù)量，并對所消耗的環(huán)境數(shù)量進(jìn)行貨幣估值。企業(yè)所消耗的環(huán)境數(shù)量主要涉及土地資源的減少、空氣質(zhì)量的破壞、水資源的消耗、林木資源的喪失等。由于資源消耗量是指資源消耗量的大小，資源浪費量是指資源利用率的高低，兩者是兩個性質(zhì)完全不同的概念，所以還應(yīng)對環(huán)境資源的消耗量進(jìn)行考察。造成環(huán)境資源利用效率低下的原因有很多，其中最重要的原因是資源浪費，這里的資源浪費有兩層含義，一是資源的非有效消耗，即雖然消耗了資源，但該部分資源未能造福人類，也未能對社會經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生效用；二是資源的非補(bǔ)償性消耗，人類社會的現(xiàn)代化進(jìn)程必然帶來環(huán)境的破壞，但如果消耗的環(huán)境資源被高效地利用了，那么人類所獲得的物質(zhì)財富與精神財富足以對環(huán)境資源的消耗進(jìn)行修復(fù)，以還原環(huán)境功能，但如果環(huán)境資源的利用效率較低，將只能形成一筆無法還原的環(huán)境“壞賬”，阻礙人類的可持續(xù)發(fā)展。

（六）企業(yè)內(nèi)部環(huán)境財務(wù)審計報告企業(yè)內(nèi)部環(huán)境財務(wù)審計報告是環(huán)境財務(wù)審計的最后環(huán)節(jié)，相較于傳統(tǒng)財務(wù)審計報告，企業(yè)環(huán)境財務(wù)審計報告應(yīng)對以下內(nèi)容加以特別說明：一是企業(yè)環(huán)境保護(hù)與環(huán)境治理資金來源的保障程度，包括資金來源、資金數(shù)量、資金到位時間以及資金利用進(jìn)程；二是企業(yè)與環(huán)境保護(hù)事項相關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債及費用的真實性與可靠性；三是由環(huán)境隱患所引起的或有負(fù)債的評估；四是在企業(yè)會計報告中對有關(guān)環(huán)境財務(wù)信息披露的情況等。

三、結(jié)語

篇3

一、在審計內(nèi)容是，強(qiáng)調(diào)以經(jīng)營審計為重點

傳統(tǒng)內(nèi)部審計的目標(biāo)是查錯防弊，發(fā)揮保護(hù)性制約性作用，因而其工作重點放在財務(wù)審計上。以財務(wù)審計為重點的內(nèi)部審計并不能直接協(xié)助企業(yè)提高經(jīng)濟(jì)效益，增強(qiáng)競爭能力，在資源稀缺性程度日益嚴(yán)重和市場競爭日趨激烈這種嚴(yán)峻經(jīng)營環(huán)境的挑戰(zhàn)下，逐漸推動了往日的作用。內(nèi)部審計部門適應(yīng)形勢的變化和管理當(dāng)局的新要求，逐步將工作內(nèi)容從以前的財務(wù)審計轉(zhuǎn)向富有建設(shè)性的經(jīng)營審計。這一轉(zhuǎn)變過程可從國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）頒布的《內(nèi)部審計師職責(zé)說明書》對內(nèi)部審計所下定義的變化中清楚地反映出來。協(xié)會于1947年最初的《職責(zé)說明書》指出：“內(nèi)部審計師主要處理會計和財務(wù)方面的問題，但也可以適當(dāng)處理經(jīng)營方面的問題。”這時，強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計人員的根本職能是進(jìn)行會計和財務(wù)審計，審計對象剛剛涉足經(jīng)營活動領(lǐng)域。1957年修訂后的《職責(zé)說明書》指出，“內(nèi)部審計是組織內(nèi)部審核會計、財務(wù)及其它經(jīng)營活動的獨立評價行為”，從而將經(jīng)營審計和財務(wù)審計并列起來，同等重視，向前邁進(jìn)了一大步。1971年，協(xié)會再次修訂《職責(zé)說明書》時進(jìn)一步指出“內(nèi)部審計作為對管理當(dāng)局的一種服務(wù)，是組織內(nèi)部審核經(jīng)營活動的獨立評價行為。”這就將現(xiàn)代內(nèi)部審計的活動范圍擴(kuò)展到組織活動的每一個方面，大大拓寬了內(nèi)部審計的作用領(lǐng)域。此外，1971年的說明書還為內(nèi)部審計師增加了一項新的職責(zé)，即“提出改善經(jīng)營的建議”，從而極大的增強(qiáng)了內(nèi)部審計工作的建設(shè)性。此后，協(xié)會于1981年和1993年修訂說明書時又更明確地指出，內(nèi)部審計師應(yīng)評價所在企業(yè)各方面的經(jīng)營與管理活動，從增強(qiáng)企業(yè)整個內(nèi)部控制系統(tǒng)的效能著眼，為企業(yè)的董事會和經(jīng)理人員提供實現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)所需的顧問服務(wù)。

目前，西方國家內(nèi)部審計涉及的領(lǐng)域非常廣泛，內(nèi)容相當(dāng)深入。從美國來看，內(nèi)審部門已廣泛開展了企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略和經(jīng)營決策審計、投資效益審計、市場景氣狀況審計、物資采購審計、生產(chǎn)工藝審計，產(chǎn)品推銷（包括廣告促銷效果）審計、研究與開發(fā)審計、人力資源管理審計、后勤服務(wù)系統(tǒng)效率審計、信息系統(tǒng)設(shè)計與運行審計等。有的企業(yè)內(nèi)審機(jī)構(gòu)甚至對環(huán)境污染、社區(qū)關(guān)系等因素對企業(yè)商業(yè)利益和持續(xù)經(jīng)營的影響也進(jìn)行評估，“綠色”審計、社會責(zé)任審計也成都成為內(nèi)部審計的重要內(nèi)容。據(jù)全美天然氣協(xié)會和愛迪生電力協(xié)會調(diào)查，1989年美國公用行業(yè)的企業(yè)內(nèi)審工作時間只有19%用于財務(wù)審計上（且還側(cè)重于內(nèi)部會計控制的測試和評價），其余時間都轉(zhuǎn)向了經(jīng)營審計。英國、德國、加拿大、新西蘭、澳大利亞等國的情況與美國相似。在日本，由于企業(yè)強(qiáng)調(diào)雇主和雇員間結(jié)成利益和命運共同體，注重維持人與人之間的相互領(lǐng)帶與和諧關(guān)系，因而內(nèi)審部門更少開展諸如財務(wù)收支審計、雇員欺詐行為調(diào)查之類的制約性審計，而是將工作重點致力于改進(jìn)管理效率、增加企業(yè)利潤等建設(shè)性審計上。

內(nèi)部審計內(nèi)容從財務(wù)審計轉(zhuǎn)向經(jīng)營審計，以經(jīng)營審計（經(jīng)營活動的評價和改進(jìn)）為主導(dǎo)，這是西方企業(yè)現(xiàn)代內(nèi)部審計理念的最顯著特點。

二、在審計策略上，采取參與、合作的方式

參與式審計主要體現(xiàn)在以下幾個方面：（1）在審計開始時，就對被審部門抱著信任態(tài)度，與他們討論審計目標(biāo)、審計內(nèi)容、計劃采取某些審計程序和方法的理由，以取得他們的理解和支持；（2）征求被審部門的意見，尋求他們的合作；（3）及時與當(dāng)事人討論審計中發(fā)現(xiàn)的問題，共同分析改進(jìn)的必要性，并探討改進(jìn)的可行措施；（4）向補(bǔ)審部門報告期中審計結(jié)果，期中審計報告可以是口頭的，非正式的，以便及時就地解決和改正存在的問題，避免發(fā)生更大的損失；（5）提出最終審計報告時，采用建設(shè)性的語調(diào)，重點放在問題產(chǎn)生的原因和可能造成的影響、改進(jìn)的可能性和改進(jìn)措施上，被審部門已經(jīng)采取的改進(jìn)行動也包括在審計報告中，以反映他們對審計工作的積極態(tài)度。

例如，美國百事可樂公司內(nèi)部審計部門近年來為適應(yīng)市場競爭白熱化對公司生存和發(fā)展命運的嚴(yán)峻挑戰(zhàn)，不斷改進(jìn)審計工作，采取了解決問題導(dǎo)向型的審計方式。即鼓勵被審部門的人員在審計過程中提出所關(guān)心的問題；在編寫審計報告時使用正面而非責(zé)難性的措辭，對薄弱環(huán)節(jié)和存在的問題指明可改進(jìn)的機(jī)會，不簡單地予以暴露；只向被審部門提供其需要的有用信息；針對不同層次管理人員的不同需要，提出不同的審計報告。其中，反映重大審計問題的報告和審計總結(jié)報告呈現(xiàn)送最高管理當(dāng)局，以便獲得他們的支持、協(xié)調(diào)和授權(quán)；而詳細(xì)性的審計建議報告則直接送給部門經(jīng)理或第一線管理人員，以便及時采取措施，就地改進(jìn)問題。內(nèi)審部門采取這種新型的審計方式改善了與管理人員的關(guān)系，增強(qiáng)了內(nèi)部審計工作的主動性和建設(shè)性，提高了公司生產(chǎn)率和盈利能力，因而倍受公司管理當(dāng)局的贊賞。

三、注重將審計結(jié)果的傳遞作為向管理當(dāng)局提供服務(wù)和幫助的一種良好機(jī)會

篇4

關(guān)鍵詞:內(nèi)部財務(wù)審計;特性;作用;實施

內(nèi)部財務(wù)審計是在一個單位內(nèi)部對各種經(jīng)營活動與控制系統(tǒng)從財務(wù)角度所進(jìn)行的獨立評價,它由獨立于被審部門的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)或內(nèi)部審計人員來完成,是為了檢查單位內(nèi)部各項財務(wù)規(guī)章制度是否執(zhí)行、會計核算流程是否遵守、建立的標(biāo)準(zhǔn)是否遵循、資產(chǎn)的使用是否合理有效以及企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)是否達(dá)到。集團(tuán)企業(yè)由于下屬子分公司眾多,會計核算層級復(fù)雜,內(nèi)部財務(wù)審計顯得尤為重要。

一、集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部財務(wù)審計的特性

1.集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部財務(wù)審計的內(nèi)向性

集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部財務(wù)審計通常由集團(tuán)財務(wù)部門、稽核(審計)部門組織人員完成。內(nèi)部審計的目的在于促進(jìn)集團(tuán)內(nèi)部各公司經(jīng)營管理和經(jīng)濟(jì)效益的提高,因而內(nèi)部財務(wù)審計既要提供監(jiān)督、評價,更要提供咨詢、服務(wù)。內(nèi)部財務(wù)審計一般在集團(tuán)主要負(fù)責(zé)人領(lǐng)導(dǎo)下進(jìn)行工作,向集團(tuán)主要領(lǐng)導(dǎo)負(fù)責(zé)。

2.集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部財務(wù)審計程序相對簡化

內(nèi)部財務(wù)審計的程序主要包括計劃、實施、終結(jié)和后續(xù)審計四個階段。由于內(nèi)部審計人員對本集團(tuán)的情況比較熟悉,在組織實施審計時,各個階段的工作都可以大為簡化。一是制定內(nèi)部財務(wù)審計項目計劃時可根據(jù)集團(tuán)內(nèi)部各公司的實際情況結(jié)合集團(tuán)財務(wù)年度工作計劃擬定,報集團(tuán)領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn)后實施。二是內(nèi)部財務(wù)審計針對性比較強(qiáng),許多資料和調(diào)查都可以依賴內(nèi)部審計人員的平時積累。

3.集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部財務(wù)審計的靈活性

內(nèi)部財務(wù)審計主要是為集團(tuán)企業(yè)經(jīng)營管理服務(wù)的,這就決定了內(nèi)部財務(wù)審計的范圍必然要涉及到集團(tuán)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的方方面面。內(nèi)部財務(wù)審計的形式多樣、靈活,既可進(jìn)行例行內(nèi)部財務(wù)審計又可以進(jìn)行內(nèi)部財務(wù)專案(專項)審計;既可進(jìn)行事后內(nèi)部財務(wù)審計還可進(jìn)行事前(事中內(nèi)部財務(wù))審計。

4.集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部財務(wù)審計的及時性

集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部財務(wù)審計人員是集團(tuán)內(nèi)部的職工,因而可根據(jù)需要隨時對集團(tuán)內(nèi)部的問題進(jìn)行審查。集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部財務(wù)審計人員既可以根據(jù)需要,簡化內(nèi)部財務(wù)審計程序,及時開展內(nèi)部財務(wù)審計;還可以通過日常了解,及時發(fā)現(xiàn)下屬公司管理中存在的問題或問題的苗頭,通過與有關(guān)職能部門溝通,采取應(yīng)對措施,糾正已經(jīng)出現(xiàn)和可能出現(xiàn)的問題。

集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部財務(wù)審計的作用主要有:集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部財務(wù)審計的監(jiān)督作用;集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部財務(wù)審計的評價作用;集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部財務(wù)審計的控制作用;集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部財務(wù)審計的促進(jìn)作用。

二、集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部財務(wù)審計的實施

1.制定內(nèi)部財務(wù)審計計劃

集團(tuán)財務(wù)部門、稽核(審計)部門在年初時制定集團(tuán)年度內(nèi)部財務(wù)審計計劃,制定內(nèi)部財務(wù)審計項目計劃時,應(yīng)根據(jù)財務(wù)、稽核年度工作計劃,結(jié)合被審計公司的實際情況,靈活選定審計時間。年度審計計劃制定好后報集團(tuán)領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn),由集團(tuán)財務(wù)部門、稽核(審計)部門組織實施。在對下屬公司開始實施內(nèi)部財務(wù)審計前,先下發(fā)《內(nèi)部財務(wù)審計通知書》,《內(nèi)部財務(wù)審計通知書》一般應(yīng)包含經(jīng)下內(nèi)容:本次內(nèi)部財務(wù)審計的審計目的、審計范圍、審計方法、審計人員及審計時間。被審計單位填好回執(zhí)后交回審計人員,《內(nèi)部財務(wù)審計通知書》及回執(zhí)是審計底稿的一部分。

2.內(nèi)部財務(wù)審計具體實施

內(nèi)部財務(wù)審計人員進(jìn)入被審計企業(yè)開始審計后,審計人員應(yīng)主動和被審計企業(yè)相關(guān)人員做好溝通,請被審計單位及時、完整地提供財務(wù)預(yù)算、決算資料,合同協(xié)議,資產(chǎn)臺帳、會計憑證、帳簿等文件。審計人員在進(jìn)行審計時,應(yīng)先了解被審計企業(yè)的內(nèi)部流程,比如銷售流程、采購流程、費用流程等。流程了解完畢后,審計人員對被審計企業(yè)的內(nèi)部控制進(jìn)行有效性測試,測試內(nèi)部控制的有效程度,需要多抽一點樣本看看是不是每個樣本都是有適當(dāng)?shù)目刂?。?nèi)部財務(wù)審計還有一項重要的工作就是對財務(wù)報表科目進(jìn)行實質(zhì)性測試,同時,審計人員還應(yīng)關(guān)注被審計企業(yè)的資產(chǎn)使用狀況,包括資產(chǎn)管理制度的建立情況、臺帳登記情況、標(biāo)簽張貼情況、資產(chǎn)的保養(yǎng)情況等。審計人員在進(jìn)行審計工作時應(yīng)及時做好相關(guān)工作底稿,并對必要的證據(jù)進(jìn)行復(fù)印。審計人員對有關(guān)事項進(jìn)行調(diào)查時,有權(quán)要求被審計企業(yè)相關(guān)部門和人員提供證明材料。

3.內(nèi)部財務(wù)審計終結(jié)

內(nèi)部財務(wù)審計現(xiàn)場審計結(jié)束后,審計人員應(yīng)及時對工作底稿進(jìn)行整理(如有疑問及不明確的地方及時和被審計單位進(jìn)行溝通),形成《與被審計單位交換意見書》,就審計中發(fā)現(xiàn)的問題及擬處理意見和被審計單位交換意見。經(jīng)和被審計單位交換意見后,就審計中發(fā)現(xiàn)的問題形成的最終的處理意見,《與被審計單位交換意見書》需被審計單位相關(guān)人員簽字確認(rèn)。審計人員在審計底稿、《與被審計單位交換意見書》、相關(guān)測試表格、復(fù)印資料等的基礎(chǔ)上形成審計報告。審計報告形成后報集團(tuán)領(lǐng)導(dǎo)審閱,將集團(tuán)領(lǐng)導(dǎo)的意見及時反饋給被審計單位,并督導(dǎo)被審計單位限期整改。根據(jù)實際情況,如有必要,審計人員還應(yīng)為被審計單位出具管理建議書。

篇5

作者簡介：江蘇華會會計師事務(wù)所有限公司所長助理兼質(zhì)量控制部主任、蘇州市注冊會計師協(xié)會專家委員。

隨著國家對稅務(wù)機(jī)關(guān)職能的強(qiáng)化及對稅務(wù)征管要求的提高，稅務(wù)部門稅務(wù)征管的壓力正不斷地增加。為了節(jié)約人力物力，提高稅務(wù)征管的工作效率，稅務(wù)部門已逐漸加強(qiáng)利用中介機(jī)構(gòu)所出具的年度審計報告來協(xié)助稅務(wù)征管，提供有效涉稅數(shù)據(jù)。因此，很多地區(qū)的稅務(wù)部門紛紛要求企業(yè)的年度審計報告兼具稅務(wù)通用性，要求通過對企業(yè)年度審計報告中的涉稅事項的閱讀，能夠全面、詳細(xì)地獲取到年度所得稅匯算清繳中所需要的各種真實涉稅信息。

年度審計報告對涉稅信息的披露與稅務(wù)部門要求的差異

注冊會計師出具的年度審計報告，要求對被審計對象的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和資金變動情況發(fā)表審計意見，以合理確信會計報表不存在重大錯報。年度審計報告中包含了企業(yè)的相關(guān)涉稅信息。然而，年度財務(wù)審計報告對涉稅信息的披露與稅務(wù)部門對涉稅事項的披露要求仍然存在差異，主要表現(xiàn)為：

1．對涉稅信息的披露深度不同

年度財務(wù)審計報告的使用對象是報表的潛在使用者。稅務(wù)部門雖然也是報告的潛在使用者，但是，年度審計報告是為所有的潛在使用者服務(wù)的，它不可能僅側(cè)重于涉稅信息的披露，而只需要按照獨立審計準(zhǔn)則的相關(guān)披露要求進(jìn)行披露即可。而稅務(wù)部門為了利用中介機(jī)構(gòu)的審計報告為稅務(wù)征管提供便利，其對審計報告的披露內(nèi)容和披露深度的要求是較高的，其所強(qiáng)調(diào)的是要求披露完整的涉稅信息。

2．對重要性標(biāo)準(zhǔn)的掌握程度不同

根據(jù)獨立審計準(zhǔn)則的要求，審計報告需要合理確信會計報表是否不存在重大錯報，并須在所有重大方面公允反映企業(yè)在報告截止日的財務(wù)狀況及年度的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。因此，審計準(zhǔn)則對審計及審計報告的要求是關(guān)注重大方面，而非面面俱到。同時，審計過程需要達(dá)到審計效率和審計效果的平衡，這也要求注冊會計師基于一定的重要性標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行審計業(yè)務(wù)。對于低于重要性水平的審計差錯，注冊會計師可以基于專業(yè)判斷而不作進(jìn)一步的審計調(diào)整。同時，重要性標(biāo)準(zhǔn)是一個定性和定量的綜合判斷過程，不同的審計對象由于其企業(yè)規(guī)模及經(jīng)營管理水平千差萬別，故基于注冊會計師的專業(yè)判斷而得出的重要性標(biāo)準(zhǔn)也是不同的。重要性標(biāo)準(zhǔn)在確定時雖然會被控制在企業(yè)某個經(jīng)濟(jì)指標(biāo)的一個較小的相對值范圍以內(nèi)，但是，對于規(guī)模大且內(nèi)控好的企業(yè)，其金額絕對值仍然可能會較大。

而從稅務(wù)的角度看，由于稅務(wù)部門所要維護(hù)的是國家利益，因此稅務(wù)部門在執(zhí)行稅務(wù)征管和稅務(wù)檢查時不存在重要性原則，只要發(fā)現(xiàn)差異，無論其金額絕對值的大小，均需進(jìn)行調(diào)整。

年度審計報告對涉稅信息的披露與稅務(wù)部門要求的協(xié)調(diào)

中介機(jī)構(gòu)所出具的年度審計報告與稅務(wù)部門的要求存在一定的差異。那么，我們應(yīng)該如何協(xié)調(diào)好兩者的關(guān)系呢?筆者認(rèn)為，有以下兩種途徑：

1．保持常規(guī)年度審計報告的披露格式，同時，根據(jù)當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門對所得稅匯算清繳所提出的涉稅事項披露要求，另行出具專項稅務(wù)審計報告。

這種方案，比較容易協(xié)調(diào)好中介機(jī)構(gòu)、納稅人以及稅務(wù)部門三者之間的利益沖突。因此，相對而言，是解決年度財務(wù)審計報告與稅務(wù)披露要求之間差異的較好途徑。采用這種方法，不僅能滿足稅務(wù)部門利用中介機(jī)構(gòu)協(xié)助稅務(wù)監(jiān)管的目的，也便于會計師事務(wù)所與客戶針對不同的報告作出雙向選擇。其惟一的缺點是，由于需要出具常規(guī)審計報告和專項稅務(wù)審計報告兩份報告，故在一定程度上會增加納稅人的費用負(fù)擔(dān)。目前，包括廣州在內(nèi)的一些南方大中型城市已較為普遍地采用了這種方法。

2．在審計報告的附件構(gòu)成中增加專項涉稅信息的披露內(nèi)容。

此種方法由于不需要在出具年度審計報告以外另行出具專項稅務(wù)審計報告，不會額外增加納稅人的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)，故受到納稅人的普遍歡迎。然而，專項涉稅數(shù)據(jù)既然作為審計報告的附件構(gòu)成，注冊會計師就會承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。而基于前文所述的原因，注冊會計師按重要性原則執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，其在審計報告附件中所披露的專項涉稅數(shù)據(jù)也是基于重要性原則而產(chǎn)生的。由此與稅務(wù)部門的披露要求在深度上勢必存在差異。從而，會在無形中增加中介機(jī)構(gòu)來自稅務(wù)方面的風(fēng)險。針對這種情況，筆者建議，注冊會計師在審計報告附件中增加專項涉稅數(shù)據(jù)的披露內(nèi)容時，最好單獨設(shè)頁，并對其披露的前提條件進(jìn)行書面設(shè)定。例如：“上述涉稅數(shù)據(jù)系基于審計重要性原則而產(chǎn)生，提請報告使用者注意?！狈駝t，注冊會計師必須對所有涉稅內(nèi)容進(jìn)行詳細(xì)審計并披露所有細(xì)節(jié)性數(shù)據(jù)，從而，審計的成本就會大幅提高。

在實際操作中，上述兩種方法的具體選用與施行，必須建立在中介機(jī)構(gòu)與當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門取得良好溝通的基礎(chǔ)上，否則，如果在未得到稅務(wù)部門的支持與認(rèn)可的基礎(chǔ)上而貿(mào)然實施，則有可能會因為稅務(wù)部門的干預(yù)而導(dǎo)致操作的失敗。在與稅務(wù)部門的溝通過程中，須注意以下環(huán)節(jié)：

(1)事前溝通

中介機(jī)構(gòu)應(yīng)積極參加稅務(wù)部門組織的各項年度匯算清繳布置會議，掌握其核心精神。同時，結(jié)合其要求，就審計報告中涉稅信息的披露方式及披露的深度與稅務(wù)部門進(jìn)行初步溝通，以獲得稅務(wù)部門的理解與支持。

(2)事中控制

建立涉稅反饋的應(yīng)急處理程序。中介機(jī)構(gòu)對于從客戶或稅務(wù)部門所得到的任何涉稅反饋，要及時組織研究。對于其中的合理反饋，應(yīng)立即對相關(guān)審計程序及報告披露作出相應(yīng)調(diào)整，防止問題的進(jìn)一步擴(kuò)大。如為非合理反饋，也應(yīng)及時與稅務(wù)部門進(jìn)行協(xié)調(diào)，以商榷解決的辦法。

篇6

瑞典全稱瑞典國(Kingdom of the Sweden)。是北歐的經(jīng)濟(jì)強(qiáng)國。兩次世界大戰(zhàn)期間其經(jīng)濟(jì)均未遭受太大損失。二戰(zhàn)后，瑞典經(jīng)濟(jì)增長速度一直不穩(wěn)定，40年代未，60年代和80年代屬于經(jīng)濟(jì)增長相對較快的時期，50年代、70年代經(jīng)濟(jì)增長緩慢。進(jìn)入90年代，瑞典經(jīng)濟(jì)保持了一定的增長，1997年其國民生產(chǎn)總值實際增長率為1.8%。瑞士是世界上人均國民生產(chǎn)總值較高的國家，1997年人均國民生產(chǎn)總值為25932美元，居第十位。

瑞典的經(jīng)濟(jì)是一種混合經(jīng)濟(jì)。國有在公用事業(yè)、運輸和工礦業(yè)中均占有較大的比重。瑞典是西方國家中福利水平最高的國家之一，由于社會福利的不斷擴(kuò)大，即使政府財政支出占國民生產(chǎn)總值的比重越來越大。

瑞典是實行君主立憲制的國家，國王是國家之首。其政府組織形式采取議會內(nèi)閣制，議會是最高立法機(jī)關(guān)，其議員通過競選產(chǎn)生。議會的主要職責(zé)是:制定，決定稅收和公共資金的使用，監(jiān)督政府行為和國家行政。內(nèi)閣是行政機(jī)關(guān)，由首相和若干內(nèi)閣大臣組成，首相由議會提名，經(jīng)議會批準(zhǔn)后任命。內(nèi)閣由議會委托管理國家，并對議會負(fù)責(zé)。全國設(shè)立平行的且相互獨立的普通法院和行政法院兩大系統(tǒng)，均屬司法機(jī)關(guān)。

二、 瑞典政府審計的起源和

早在1539年，瑞典就成立了皇家審計廳，負(fù)責(zé)皇家的財政及審計與控制工作。以后瑞典政府審計經(jīng)歷了一系列的變革，直到1920年，瑞典成立了中央政府的審計機(jī)構(gòu)，后經(jīng)改組稱為瑞典國家審計局，一直延用至今。瑞典國家審計局負(fù)責(zé)國家審計工作，同時負(fù)責(zé)政府和政府管理工作。進(jìn)入20世紀(jì)，瑞典向福利國家邁進(jìn)，國家直接干預(yù)人們的日常生活，例如，、衛(wèi)生、醫(yī)療、老年保險等。在這個過程中，政府一方面增加稅收，一方面擴(kuò)大支出，因此瑞典國家審計到80年代的工作重點一直放在對政府各項撥款與支出的審計上，以保證政府福利國家目標(biāo)的實現(xiàn)。

20世紀(jì)70年代和80年代是瑞典國家審計發(fā)展的重要時期，標(biāo)志有兩個:一是了《瑞典國家審計局法》，使國家審計有了法律依據(jù)，同時也有了審計行為的基本規(guī)范。二是開始發(fā)展績效審計。60年代，國家審計組織就已經(jīng)開始實施績效審計，到80年代，績效審計已成為國家審計普遍實施的主要之一。

三、 審計機(jī)構(gòu)和審計人員

(一) 政府審計機(jī)構(gòu)

瑞典的政府審計是由下列人員和部門來進(jìn)行的。

1. 議會審計師

議會審計師由國會從國會議員中選出，每年選舉12人，任期一年。國會審計師負(fù)責(zé)對國會和內(nèi)閣各部的審計工作，其常設(shè)機(jī)構(gòu)是秘書處，成員為國會審計師的助手。

2. 國家審計局

國家審計局是政府所屬機(jī)構(gòu)，向政府負(fù)責(zé)并報告工作，它不負(fù)責(zé)內(nèi)閣審計，只對政府下屬機(jī)構(gòu)進(jìn)行審計。國家審計局除進(jìn)行審計工作外，還從事政府會計管理工作。因此，它不但具有監(jiān)督機(jī)關(guān)的性質(zhì)，還具有管理機(jī)構(gòu)的某些特點。

3. 地方審計機(jī)關(guān)

瑞典地方審計機(jī)關(guān)與國家審計局在各自政府級別中的地位和隸屬關(guān)系不同。國家審計局是中央政府行政部門的組成部分，而地方政府審計機(jī)關(guān)則獨立于地方政府行政部門，直接受地方立法部門負(fù)責(zé)并向其報告工作。瑞典地方審計機(jī)關(guān)分兩個層次，一是省級，二是市級。兩級地方審計機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)對各自政府行政部門的財政及管理活動進(jìn)行審計監(jiān)督。瑞典國家審計局與兩級地方審計機(jī)關(guān)沒有領(lǐng)導(dǎo)與被領(lǐng)導(dǎo)的關(guān)系。適用于國家審計局審計的法律是《瑞典國家審計局法》，而適用于地方兩級審計機(jī)關(guān)的法律是《地方政府審計:指導(dǎo)原則》，前者由議會制定，后者由地方議會制定。

(二) 瑞典國家審計局的機(jī)構(gòu)設(shè)置

瑞典政府審計活動主要由瑞典國家審計局來進(jìn)行，故本文以下涉及瑞典政府審計的內(nèi)容均以國家審計局為背景。

瑞典國家審計局是瑞典國家最高審計機(jī)關(guān)，也是政府會計的管理機(jī)關(guān)。它從屬于內(nèi)閣，向內(nèi)閣負(fù)責(zé)并報告工作。

國家審計局的領(lǐng)導(dǎo)機(jī)構(gòu)是領(lǐng)導(dǎo)委員會，成員包括:審計長(領(lǐng)導(dǎo)委員會主席)、瑞典政府開發(fā)部部長(領(lǐng)導(dǎo)委員會副主席)和其他不少于6名的成員。領(lǐng)導(dǎo)委員會的所有成員均由政府任命。審計長任期6年，可無限延期。其他委員會任期4年。

領(lǐng)導(dǎo)委員會有權(quán)決定下列:

1. 國家審計局工作范圍內(nèi)有關(guān)計劃與執(zhí)行等重大事項。

2. 有關(guān)立法的重大事項。

3. 有關(guān)的重要組織事務(wù)、內(nèi)部工作方式或工作制度。

4. 國家審計局向國會提出預(yù)算申請和其他重要問題。

5. 職員的健康檢查、懲處(包括開除)、起訴、外遷及離職等事宜。

6. 由審計長交辦的其他事項。

國家審計局設(shè)有五個處，分別是秘書處、行政管理處、財務(wù)管理和處、財務(wù)審計處、績效審計處，各處下設(shè)若干個部門，此外，政府設(shè)立一個委托審計局代管的咨詢委員會，咨詢委員會主席由審計長兼任，另有一名政府部長。其他成員由政府任命。通常若干名國會議員為咨詢委員，以便國會更好地了解國家審計局的工作情況。

瑞典政府審計在機(jī)構(gòu)設(shè)置上有下述特點:

1. 議會和政府分別設(shè)主審計人員和審計機(jī)構(gòu)，且分別有各自的工作范圍。這一做法無論是與“立法模式”的英、美等國，還是與“司法模式”和“獨立模式”的法國、西班牙、德國、日本等均差異較大。當(dāng)然這與瑞典審計局的地位有關(guān)。

2. 建立了獨特的“行政模式”的政府審計制度。瑞典的這一模式與前述提到的美、英、法、西班牙、德、日等國均存在較大的差異，它們的最高政府審計機(jī)構(gòu)或者獨立于議會，或者隸屬于議會，但都獨立于政府，瑞典的國家審計局則是一個純粹的內(nèi)閣機(jī)構(gòu)。因而，其地位相對較低，其審計的獨立性亦會在一定程度上受到。

3. 采用集體領(lǐng)導(dǎo)的方式。與美、英、加拿大等國不同，瑞典國家審計局不是采用個人領(lǐng)導(dǎo)，而是采用集體領(lǐng)導(dǎo)，其最高領(lǐng)導(dǎo)機(jī)構(gòu)是領(lǐng)導(dǎo)委員會。瑞典的這一做法與日本會計檢查院相同。

4. 按業(yè)務(wù)設(shè)置審計部門。瑞典按照審計的業(yè)務(wù)內(nèi)容設(shè)置了財務(wù)審計處和績效審計處，這種機(jī)構(gòu)設(shè)置，與前所述及的美、英、加、日等國大相徑庭，它們的內(nèi)部機(jī)構(gòu)都是按行業(yè)或部門設(shè)置的。瑞典國家審計局的這一做法，易于按審計類型實施審計，易于審計人員掌握某類審計的，從而更有效、深入地開展審計。但也存在著明顯的缺陷:(1)不利于對被審單位進(jìn)行系統(tǒng)的審計;(2)容易浪費審計資源;(3)不利于全面培養(yǎng)審計人員。

(三) 人員配備

瑞典國家審計局除設(shè)審計長外，還設(shè)副審計長一人、審計長助理若干人，處長5人，其他審計、會計及辦公人員300余人，大部分從事審計工作。從絕對數(shù)來看瑞典審計局的工作人員并不算多，但就相對數(shù)而言，瑞典則是審計人員比較多的國家。

進(jìn)行審計人員培訓(xùn)是瑞典國家審計局的一項必不可少的工作，其工作人員一般需要經(jīng)過一定時間的良好培訓(xùn)，但培訓(xùn)時間較短。

四、 工作職責(zé)與審計范圍

瑞典國家審計局的審計職責(zé)是《瑞典國家審計局法》賦予的。瑞典國家審計局有以下三方面職責(zé):

1. 會計管理方面

(1) 開發(fā)政府部門計劃管理、會議管理的方法，并確定相應(yīng)的管理標(biāo)準(zhǔn)。

(2) 確保政府會計制度的有效性。

(3) 為政府會計頒布規(guī)章制度。

(4) 管理中央政府公共會計，審定會計報表和預(yù)算報告。

(5) 檢查中央政府在瑞典銀行中的帳戶。

(6) 進(jìn)行財務(wù)統(tǒng)計。

2. 預(yù)測管理方面

(1) 預(yù)測下一財政年度國家收入，用于編制國家預(yù)算。

(2) 預(yù)測本財政年度國家支出情況，預(yù)測經(jīng)修訂的下一財政年度國家收入情況，用于補(bǔ)充國家預(yù)算。

(3) 向政府和國會審計師提交年度報告。

(4) 向政府提交國家決算及帳目摘要。

3. 審計方面

(1) 檢查中央政府行政管理工作。

(2) 檢查接受國家資助的單位對資助金的使用情況。

(3) 檢查中央政府行政管理的費用情況。

(4) 檢查中央政府采購部門的采購活動。

(5) 監(jiān)督政府經(jīng)辦機(jī)構(gòu)內(nèi)部審計活動。

(6) 監(jiān)督中央政府行政管理部門的內(nèi)部審計活動。

(7) 監(jiān)督其他政府機(jī)構(gòu)行使頒布重要規(guī)章條例權(quán)力的情況。

4. 國家審計局在審計、會計和有關(guān)方面幫助中央政府培訓(xùn)有關(guān)人員。

從瑞典國家審計局的職責(zé)范圍可以看出，它和美國的總署和英國的國家審計署一樣同時肩負(fù)審計職責(zé)和其他職責(zé)的國家，但瑞典國家審計局的其他職責(zé)無論是從廣度和深度都是英、美所望塵莫及的，它不僅進(jìn)行會計管理，而且參加預(yù)算管理。這雖不能說是絕無僅有，但也是鳳毛麟角。一般而言，審計部門是有多種職責(zé)，不免要分散精力，甚至相互干擾，但瑞典的立法者們對此卻有著獨到的見解，他們認(rèn)為，會計和內(nèi)部控制所采用的標(biāo)準(zhǔn)是提高財務(wù)質(zhì)量的先決條件，正因如此，他們才把會計管理和預(yù)算管理的部分職責(zé)劃歸了國家審計局。

從審計來看，長期以來瑞典國家審計局主要開展財務(wù)審計，自60年代以來，績效審計日益受到重視，80年代以來，績效審計與財務(wù)審計比翼齊飛，共同構(gòu)成瑞典國家審計局審計工作的主旋律。瑞典審計局與美、英、澳、日等國一道共同推動世界范圍內(nèi)政府績效審計的。

五、 績效審計

瑞典中央和地方審計機(jī)構(gòu)都開展績效審計，其家審計局開展績效審計已有20多年的。80年代以來，瑞典的績效審計成果顯著并積累了豐富經(jīng)驗，已經(jīng)成為一種比較規(guī)范的審計方式。隨著規(guī)定的日益完善和績效審計的日趨成熟，績效審計在瑞典已經(jīng)取得了與財務(wù)審計同等重要的地位。在國家審計局的工作中，績效審計與財務(wù)審計、財政管理已形成了三分天下的局面。

瑞典國家審計局的績效審計主要包括兩個階段，調(diào)查階段和深入調(diào)查階段。

1. 調(diào)查階段

在調(diào)查階段，審計師的主要任務(wù)是找出被審計單位存在的，從而形成自己對以下問題的看法:

(1) 被審計單位的活動目標(biāo)是什么?是否有與目標(biāo)相適應(yīng)的業(yè)務(wù)活動。

(2) 被審計單位的業(yè)務(wù)活動中是否存在問題或薄弱環(huán)節(jié)。

(3) 被審計單位有無建立保證業(yè)務(wù)活動正常進(jìn)行的管理制度。

為此，在這一階段，審計師主要做以下三項工作:

(1) 目標(biāo)。在作目標(biāo)分析時，審計師要評價被審計單位是否了解領(lǐng)會了議會或政府為其業(yè)務(wù)活動規(guī)定的目標(biāo)，被審計單位業(yè)務(wù)活動方向是否與目標(biāo)相一致;業(yè)務(wù)活動進(jìn)展中環(huán)境變化因素對達(dá)到規(guī)定目標(biāo)的;工作結(jié)果是否達(dá)到了規(guī)定的目標(biāo)。

(2) 業(yè)務(wù)活動分析。業(yè)務(wù)活動是指資源通過生產(chǎn)轉(zhuǎn)換而形成成果的過程。這里所說的生產(chǎn)過程即指制造產(chǎn)品過程，也指行政管理過程，國家審計局進(jìn)行的業(yè)務(wù)活動分析主要是指行政管理過程。

對業(yè)務(wù)活動分析時，審計師要評價被審計單位的工作效率和生產(chǎn)率的高低;工作或生產(chǎn)效果是否達(dá)到了計劃規(guī)定的目標(biāo)。

(3) 管理制度分析。管理制度的分析重點是要確定被審單位的管理制度能否提供作為管理決策依據(jù)的信息和，被審單位的組織結(jié)構(gòu)能否適應(yīng)組織目標(biāo)的實現(xiàn)。

在作管理制度分析時，審計師要評價被審計單位是否建立并不斷完善發(fā)展了應(yīng)有的或行政管理制度;外部的各種規(guī)范對被審計單位履行職責(zé)的影響程度;被審計單位的組織結(jié)構(gòu)、人事管理、內(nèi)部控制制度的合理性等。

2. 深入調(diào)查階段

如果在調(diào)查階段發(fā)現(xiàn)了需要進(jìn)一步分析的問題，審計師就要進(jìn)行深入調(diào)查。否則，審計即于調(diào)查階段結(jié)束。深入調(diào)查階段的工作一般限于在調(diào)查階段就目標(biāo)分析、業(yè)務(wù)活動分析和管理制度分析中發(fā)現(xiàn)的問題，而且在哪些方面發(fā)現(xiàn)問題，就深入調(diào)查分析哪些問題，而不必再重復(fù)全部事項分析。深入調(diào)查階段的工作具有下述幾種共性:①核實調(diào)查階段發(fā)現(xiàn)的問題。②結(jié)合效果、效益對所核實的問題做出解釋。③提出糾正或改進(jìn)的建議。

近些年來，國家審計局在績效審計方面優(yōu)先考慮的審計事項包括:

(1) 政府管理控制系統(tǒng)。

(2) 需要改進(jìn)組織管理、控制管理、提高資源利用率的政府活動。

(3) 需要進(jìn)一步明確作用和任務(wù)的經(jīng)辦機(jī)構(gòu)。

(4) 政府采購部門的工作效率。

(5) 政府部門使用電算系統(tǒng)的效率。

根據(jù)上述瑞典國家審計局績效審計的程序和內(nèi)容可以看出，瑞典國家審計局的績效審計與英、澳、日等國家的績效審計及美國“三E”審計的內(nèi)容是基本相近的，但它們有自己的側(cè)重點，主要強(qiáng)調(diào)業(yè)務(wù)活動的效果性、效率性和組織、管理制度的健全性和合理性。從效果性而言，比美國“三E”審計中對效果性的界定要寬，美國“三E”審計中的效果性僅據(jù)計劃項目效果，而瑞典績效審計的效果性則涵蓋了生產(chǎn)活動的效果性和行政管理過程的效果性。

在績效審計上，瑞典國家審計局與英、美等國的最高政府審計機(jī)關(guān)一樣，廣泛運用調(diào)查的方法，在績效審計程序上，瑞典國家審計局注重后續(xù)檢查。為了確定被審計單位是否采取了相應(yīng)的改進(jìn)措施，國家審計局還要對被審計單位進(jìn)行后續(xù)檢查。審計局一般要求被審計單位在6個月內(nèi)向其匯報落實審計建議和采取措施的情況。如果對被審計單位的落實情況不滿意，或被審計單位對落實未有動作，審計局還可實施一個專門的落實計劃，或通知政府采取適當(dāng)行動。

瑞典國家審計局的這一做法與英、澳、日等國的最高政府審計機(jī)關(guān)的做法相同，為充分發(fā)揮績效審計的作用提供了重要保證。

與財務(wù)審計相比，績效審計不是年度定期性檢查，不是固定在財務(wù)報表所列示的財務(wù)信息，不是運用固定、單一的方法。因此，對審查內(nèi)容與方法以及何時進(jìn)行審計完全由國家審計局決定。

六、 審計程序

瑞典國家審計局的財務(wù)審計程序，一般包括以下步驟:

1. 制定審計工作計劃

瑞典國家審計局的審計工作計劃包括:

(1) 認(rèn)真分配全部審計工作，系統(tǒng)地把此項工作分成若干部分，并應(yīng)將審計的資產(chǎn)分成幾個部分，并說明當(dāng)務(wù)之急應(yīng)做的事項。

(2) 為每一部分訂出審計項目，為每一個審計步驟預(yù)定時間，并為全部審計項目分配審計人員以及適合的咨詢?nèi)藛T。

(3) 通知被審計機(jī)構(gòu)內(nèi)部的人員，由審計人員占用的時間、意料外的事項不列為審計程序的要點。

2. 評價內(nèi)部控制

審計人員對現(xiàn)行的內(nèi)部控制系統(tǒng)必須進(jìn)行檢查，以便評價其可靠性和為確定其他審計程序的范圍及目的提供論據(jù)。

對內(nèi)部控制系統(tǒng)的評價可使審計人員判斷某項存在有意或無意的錯誤。在具有完善的內(nèi)部控制系統(tǒng)的機(jī)構(gòu)，審計人員在很大程序上可能依靠這個系統(tǒng)，以便保證會計記錄的準(zhǔn)確性和可靠性，并且相應(yīng)地限于他檢查個別的會計事項。對內(nèi)部控制系統(tǒng)較差的機(jī)構(gòu)，審計人員必須在很大程序上進(jìn)行檢查，以便對會計記錄的可靠性作出正確的判斷。

3. 評價與證明文件

審計人員的結(jié)論必須取決原始工作文書和得到的憑證。還須清楚表明該工作文書已經(jīng)審計人員考查。憑證應(yīng)該是充分的、相關(guān)的和確鑿的。

完整性表明，憑證必須是全面的，不必認(rèn)為審計人員所作的結(jié)論已經(jīng)基于這一點或代表一些事實。

相關(guān)性表明，審計人員必須把作為其結(jié)論基礎(chǔ)的憑證合乎邏輯地列入結(jié)論中。

確鑿性意味著，就審計人員所作結(jié)論的重要性而論，倘若憑證失去查詢的有效期，則該憑證應(yīng)受批判性檢查。

4. 形成審計報告，報告審計結(jié)果

審計人員在取得充分、相關(guān)和確鑿證據(jù)的基礎(chǔ)上，形成審計結(jié)論，編寫審計報告。審計報告屬于公共文件，它一般送給:

(1) 議會。

(2) 行政部門的主管部門。

(3) 行政部門的經(jīng)辦機(jī)構(gòu)通常是被審計單位。

(4) 新聞媒介(報刊、雜志、電臺、電視臺)。

瑞典國家審計局的財務(wù)審計程序與英、美、澳、日等國的最高政府審計機(jī)構(gòu)的審計程序相比，雖然在階段劃分上存在不同，但就其基本內(nèi)容而言，還是大體相同的。這些國家在審計程序上的一個明顯的特征，是都十分重視審計計劃，這對審計工作計劃實施是不可殘缺的。與作為司法模式的法國的司法性審計的審計程序相比，存在著較大的差異表現(xiàn)在:法國的審計法院有裁決程序，而瑞典國家審計局則無此程序。

就審計報告的報告對象而論，瑞典有其獨特之處。美、英等“立法模式”的國家和法國西班牙等“司法模式”的國家其審計報告的報送對象是議會或國會，作為法、日等獨立模式的國家審計報告一般向議會和政府同時報送。而瑞典國家審計局除需報送議會、行政部門的主管部門之外，還同時報送被審單位，這可以說是瑞典國家審計局報送程序上的一大物色。這一做法利于被審單位及時了解國家審計部門對其的評價，以及所發(fā)現(xiàn)的，及就此提出的改進(jìn)建議，利于被審單位及時予以改進(jìn)。

七、 審計報告

瑞典是通過多種途徑促使審計報告充分發(fā)揮作用的國家之一，它象美、德、日等國一樣。注重發(fā)揮立法部門的監(jiān)督和新聞媒介的輿論監(jiān)督的作用。議會把國家審計局提交的審計報告有選擇地在報刊或政府公報上公布，并根據(jù)議員和公眾的反映，對被審單位的負(fù)責(zé)人或當(dāng)事人進(jìn)行處理。瑞典在發(fā)揮立法部門監(jiān)督和輿論監(jiān)督的同時，積極發(fā)揮行政監(jiān)督的作用，向被審單位的主管部門報送審計報告，以加強(qiáng)其對被審單位的監(jiān)督。另外，在績效審計家審計局利用了后續(xù)檢查程序來保證審計建議的落實，由此可見，瑞典國家審計局的審計報告雖不及法國審計法院的審計報告那樣具有司法效力，但仍具有相當(dāng)?shù)膹?qiáng)制性。

八、 與民間審計、內(nèi)部審計的關(guān)系

瑞典民間審計由皇家貿(mào)易委員會確認(rèn)資格的特許師進(jìn)行，也可由較低等級的注冊審計師進(jìn)行，它與瑞典國家審計局之間不存在聯(lián)系，各自獨立地開展工作。

瑞典與其他西方國家一樣，在政府內(nèi)部設(shè)有內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，大型公司亦開展內(nèi)部審計活動。政府內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)不歸國家審計機(jī)構(gòu)，與國家審計局之間也沒有組織上的關(guān)系，但業(yè)務(wù)上可以協(xié)調(diào)工作。

九、 與評析

瑞典是北歐強(qiáng)國，上實行君主立憲制，采取“三權(quán)”分立的組織形式。由于其政治、經(jīng)濟(jì)、國家及傳統(tǒng)等諸方因素的形成了獨特的政府審計制度模式———“行政模式”、這一模式的典型的特點是最高政府審計機(jī)構(gòu)隸屬于政府，受其領(lǐng)導(dǎo)，并對其負(fù)責(zé)，與“立法模式”、“獨立模式”和“司法模式”下的政府審計機(jī)構(gòu)相比，地位偏低，其活動明顯帶有政府影響的烙印。但由于瑞典國家審計局的審計對象是政府各部門的經(jīng)辦機(jī)構(gòu)和公共機(jī)構(gòu)等，故其獨立性并不會受到太大干擾。瑞典所代表的“行政模式”的政府審計制度與“立法模式”、“司法模式”、“獨立模式”。共同構(gòu)成世界政府審計制度的四大模式。前蘇聯(lián)和我國均屬于這種模式。

瑞典政府審計制度與其他國家審計制度另一個迥異之處，是它在國會設(shè)有國會審計師，負(fù)責(zé)國會和內(nèi)閣各部的審計，這一設(shè)置與瑞典國家審計局的地位較低有關(guān)，并在一定程序上彌補(bǔ)了這一欠缺，毋庸置疑，在政府審計中起主要作用的是瑞典國家審計局。

瑞典國家審計局在機(jī)構(gòu)設(shè)置上具有兩個明顯的特點:一是重視集體領(lǐng)導(dǎo)的作用，它的最高領(lǐng)導(dǎo)機(jī)構(gòu)是領(lǐng)導(dǎo)委員會:二是按業(yè)務(wù)類型放置業(yè)務(wù)部門，此法易于按業(yè)務(wù)類別開展審計工作，但不利于對某個單位系統(tǒng)開展審計和對審計人員的全面培養(yǎng)。

瑞典國家審計局的工作職責(zé)非常廣泛，既包括審計工作，也包括會計管理和預(yù)算管理工作，如此廣泛的職責(zé)，在世界各國的政府審計機(jī)構(gòu)中是極為罕見的。過寬的審計職責(zé)容易分散精力和出現(xiàn)工作間的相互干擾。就審計范圍而言，無論是從審計對象來說，還是從審計來看，與美國、加、澳、日等國一樣，都是屬于范圍廣泛的國家。

績效審計是瑞典國家審計局積極倡導(dǎo)的一種審計類型，就其內(nèi)容而言與前述大部分國家的績效審計及美國的“三E”審計基本相同，但它更強(qiáng)調(diào)效果性、效率性審計，以及組織、管理制度的合理性審計。從審計程序上，注重后續(xù)檢查，這對于充分發(fā)揮績效審計的作用提供了良好的保證。

瑞典國家審計局的審計程序雖與英、美、澳、加、德、日等國的審計程序基本相似，但仍有差別，主要表現(xiàn)在報送對象上，它除了要向議會、政府主管部門報送審計報告之外，而要向被審單位報送，這在其他國家中是極為少見的。

篇7

摘 要 隨著農(nóng)村經(jīng)濟(jì)發(fā)展和城鄉(xiāng)一體化進(jìn)程，以及社會主義新農(nóng)村建設(shè)步伐的加快，適時加強(qiáng)村級財務(wù)、村級債權(quán)債務(wù)、村集體資產(chǎn)資源等項目的管理，已成為廣大農(nóng)民群眾關(guān)注和反映的焦點和熱點。管好農(nóng)村集體財務(wù)，實行村級財務(wù)審計，對加強(qiáng)農(nóng)村基層黨風(fēng)廉政建設(shè)，促進(jìn)農(nóng)村的穩(wěn)定和發(fā)展至關(guān)重要。本文就目前的村級財務(wù)審計現(xiàn)狀、原因及對策提幾點建議。

關(guān)鍵詞 農(nóng)村 財務(wù)審計

村級財務(wù)問題一直是農(nóng)村中的一個焦點、難點問題，它直接關(guān)系和影響到農(nóng)村和諧穩(wěn)定發(fā)展。近幾年來，每年都有幾個村，委托我所對村級財務(wù)進(jìn)行審計，現(xiàn)談?wù)剬徲嫷膫€人體會。

一、村財務(wù)審計的目的、內(nèi)容和要求

長期以來，由于法制不健全，管理不到位，部分村干部法制觀念淡薄，甚至，利用職務(wù)之便，侵占集體經(jīng)濟(jì)，造成村級財務(wù)混亂，村務(wù)不公開，或公開的內(nèi)容不具體、不明細(xì)，有的村雖然成立了村理財小組，但設(shè)立不規(guī)范，審核不嚴(yán)，村務(wù)流于形式，造成群眾意見很大，往往在村換屆選舉后，村民迫切要求進(jìn)行清產(chǎn)查賬，查明村干部有無貪污、舞弊等違法亂紀(jì)，比如土地征用款、青苗補(bǔ)償費等收入是否全部入賬，發(fā)放是否準(zhǔn)確；山林收入、財產(chǎn)出租收入是否入賬，招待費的開支是否合理，資金有無挪用，利息是否入賬等等。涉及賬時間少則五、六年，多則十多年。由于村自身的財務(wù)力量薄弱，所以委托我們中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行審計。委托審計的內(nèi)容，村清帳小組一般提不出具體的、明確的事項，基本上成為村級財務(wù)的全面審計。

二、村級財務(wù)存在的主要問題

從幾年的村級財務(wù)審計看，村級財務(wù)存在的主要問題有：

1．財務(wù)人員知識結(jié)構(gòu)低，業(yè)務(wù)素質(zhì)不高。早幾年，村財務(wù)人員大多由本村村民擔(dān)任，年齡偏大，部分兼職，無會計從業(yè)資格證書，因此會計基礎(chǔ)工作薄弱。雖然有些村成立了民主理財小組，但業(yè)務(wù)素質(zhì)普通不高，部分形同虛設(shè)，起不到財務(wù)監(jiān)督作用。近幾年，村財務(wù)轉(zhuǎn)由鄉(xiāng)鎮(zhèn)會計核算中心兼管，但大多憑村出納的報賬資料做賬，未能發(fā)揮會計應(yīng)有的職能。

2．會計設(shè)置不健全，使用混亂。甚至不設(shè)立“銀行存款”明細(xì)科目，將其收付納入“現(xiàn)金”；同一事項，在不同的科目反映等。

3．會計原始憑據(jù)不規(guī)范、缺乏管理。如收款憑據(jù)，既有農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)專用票據(jù)，又有白條“收款收據(jù)”，票據(jù)未實行專人使用與保管，收據(jù)上下聯(lián)錯位、代開、遺失、開票日期顛倒，收據(jù)未入帳情況等。付出票據(jù)，大多無合法憑據(jù)。

4．內(nèi)部控制制度不健全，審批權(quán)混亂，村長、書記、會計、出納家屬、甚至其他人員（如集資建房款由工程施工方直接收取售房款）等人插手財務(wù)工作，收入未入帳或未及時入帳，收入直接抵銷支出等違反財務(wù)會計制度的情況不同程度的存在。

5．憑證填制欠完整，原始憑證及清單不全，金額涂改、粘貼，憑據(jù)無領(lǐng)款人簽字，或簽字模糊，代簽或按手印，支出發(fā)放無依據(jù)，支出標(biāo)準(zhǔn)不一，數(shù)量與金額計算不符，甚至合計數(shù)存在多報等現(xiàn)象。如某村發(fā)放土地征用款15.003畝金額180036元，而合計數(shù)付出16.003畝金額192036元入帳，多報征用費12000元。

6．檔案保管不善，會計憑證、賬冊、收據(jù)存根、重要合同，村委會會議紀(jì)要等保存不完整。

三、審計主要方法及發(fā)現(xiàn)問題的處理

審計過程中，我們以賬簿為主要依據(jù)，以貨幣資金收支為主線，對歷年的收支進(jìn)行分門別類的匯總審核：

（一）收入審計

對村收入，特別是土地征用、拆遷安置、青苗補(bǔ)償、山林承包、房屋租賃等收入，我們逐筆進(jìn)行審核，列出清單，包括發(fā)生時間、繳款單位、內(nèi)容、收取標(biāo)準(zhǔn)和金額。然后，將賬面收入與合同、與收據(jù)存根進(jìn)行雙核對。將核對情況，在報告正文中披露。同時將賬面收入、合同收入、無合同收入、未按合同執(zhí)行、合同未執(zhí)行等情況，制作成表格，作為報告的附送件。特別是村民有意見的，或者金額較大的，逐筆反映。無意見或金額小的收入，按類別匯總披露。

（二）銀行收支審計

對村未設(shè)立“銀行存款”明細(xì)帳，出納無銀行存款日記帳，不能提供或不能全部提供收付全部憑據(jù)的，一方面，我們與村清賬小組一道，向村開戶的銀行、信用社提請協(xié)助，要求其提供被審計期間的對賬單，然后根據(jù)我們的審計經(jīng)驗及現(xiàn)金賬面收支，有針對性的抽查若干筆數(shù)（如金額較大，或有異常的），請銀行幫助提供原始收付憑據(jù)復(fù)印件，將其與村現(xiàn)金賬面核對，發(fā)現(xiàn)是否存在未入賬或者被挪用情況。如審計某村銀行收付時，發(fā)現(xiàn)該村存款利息未全部入賬，款項付給某氣動元件廠（該廠與村無業(yè)務(wù)聯(lián)系，村賬面無記錄）。對發(fā)現(xiàn)的問題，以及抽查情況，在報告中進(jìn)行披露，提請村清賬小組與相關(guān)當(dāng)事人核實。另一方面，我們將每期的出納結(jié)報單余額和同日的銀行對賬單余額進(jìn)行對比、分析，以確認(rèn)是否有挪用資金情況。如某村審計，經(jīng)余額對比，反映出相當(dāng)長的一段時間，出納處均有大額庫存現(xiàn)金，對此情況，是否與村民反映的資金被挪用相吻合，我們在報告中進(jìn)行了披露。同時提請報告使用方，關(guān)注庫存現(xiàn)金余額中可能存在的未及時入賬的土地補(bǔ)償費支出。

由于銀行、信用社拉存款，村往往在多家銀行開戶，村資金在各銀行戶頭之間轉(zhuǎn)賬也較多，因此我們對該種情況，關(guān)注收付是否入賬，收付時間是否合理。

對設(shè)立“銀行存款”明細(xì)賬，我們將發(fā)生額與銀行對賬單逐筆核對。

（三）收款收據(jù)審計

在村賬面收入審計的同時，我們將已入賬的收據(jù)號、收款金額進(jìn)行匯總，將匯總數(shù)與收據(jù)存根核對，將差異，與繳款方核實的，并利用表格形式予以披露。如某村審計，發(fā)現(xiàn)如下問題：有存根聯(lián)、但記帳聯(lián)未入帳的有24本收據(jù)，金額579659.66元；記帳聯(lián)已入帳、但未提供存根聯(lián)的金額958725.17元；為他人代開收據(jù)金額1918374.00元；未入帳金額90062.60元；被審計期后入帳500元；票多開、款小收600元；收據(jù)缺號一張。上述情況，我們在報告附送件中均一一列明發(fā)生的時間，繳款人，款項內(nèi)容，開票人等。

（四）支出審計

村土地征用款、青苗補(bǔ)償款支出，我們逐筆、逐戶反映支付情況。其他支出按委托要求，進(jìn)行歸類匯總，對有異議、或金額在一定標(biāo)準(zhǔn)以上的支出，逐筆進(jìn)行審核并披露。

（五）審計中發(fā)現(xiàn)問題處理

審計發(fā)現(xiàn)問題，我們不是忙于下結(jié)論，先向村清賬小組反映，聯(lián)系當(dāng)事人調(diào)查、了解、詢問，當(dāng)場做好談話筆錄。對難以查證，我們本著實事求是的態(tài)度，及時向清賬小組反映，取得他們的理解與支持，同時在報告中予以披露。

在完成實質(zhì)性審計后，我們整理、撰寫審計報告，出具審計報告征求意見稿，提交給村清賬小組，征求和聽取意見反饋，對報告涉及相關(guān)事項的披露深度、廣度與之進(jìn)行溝通與交流，甚至進(jìn)行激烈的討論，并充實一些新的審計證據(jù)，修改相關(guān)文字，語氣，完善審計報告。然后按照本所審計報告出具的流程，簽發(fā)正式審計報告。

四、啟示

通過幾年來的村財務(wù)收支審計，我們得出如下啟示：

1．村民和村清賬小組，在清賬初期，主觀期望往往過高，總是希望經(jīng)中介機(jī)構(gòu)查賬就能查出村干部貪污、舞弊等違法亂紀(jì)的結(jié)論，一旦審計結(jié)果與其愿望有相當(dāng)?shù)牟罹啵涂赡軐徲媹蟾孢M(jìn)行挑錯，因此，在簽訂審計業(yè)務(wù)約定書時，我們要明確提醒村清賬小組，社會中介機(jī)構(gòu)，受職權(quán)限制，部分取證工作，可能難以開展的，使清賬小組對審計的局限性有必要的認(rèn)識和理解。

2．在審計過程中，審計人員要本著獨立、客觀、公正的職業(yè)道德，嚴(yán)謹(jǐn)和認(rèn)真的工作態(tài)度，少作一點主觀測和推理，多一點取證，為減少審計風(fēng)險，我們要全面和清晰反映每一項業(yè)務(wù)，對村各項收支進(jìn)行歸類、分析、整理，以詳盡的披露和說明，充分的附表，使村民容易看懂和理解。

篇8

2,做好迎接省局財務(wù)內(nèi)審前的各項工作.及時總結(jié)我局的內(nèi)審工作,結(jié)合整改情況寫出自查總結(jié),編制有關(guān)報表,迎接省局內(nèi)審.

3,加強(qiáng)預(yù)算管理,嚴(yán)格執(zhí)行預(yù)算,注重預(yù)算執(zhí)行情況分析,繼續(xù)樹立過緊日子的思想.

4,進(jìn)一步加強(qiáng)經(jīng)費的管理監(jiān)督,繼續(xù)做好縣(市)局憑證日常審核工作,及時糾正發(fā)現(xiàn)問題.

5,認(rèn)真貫徹落實省局會議精神,扎扎實實地把財務(wù)管理各項工作落實到實處.

6,在完善財務(wù)管理制度基礎(chǔ)上,進(jìn)一步抓好崗責(zé)體系建設(shè).

7,做好二季度,三季度經(jīng)費收支的分析工作.

8,想辦法出注意,提出增收節(jié)支措施.

9,按照市局統(tǒng)一部署,繼續(xù)做好機(jī)關(guān)效能建設(shè)的組織實施階段工作,不斷提高處內(nèi)每位干部的行政能力和工作效率,不斷提高工作質(zhì)量和服務(wù)水平,圓滿全年完成任務(wù).

10,做好年終結(jié)賬的準(zhǔn)備工作,所有經(jīng)費收入,支出按所屬年度入賬,調(diào)整各項經(jīng)費的余額.

篇9

績效審計主要是對被審計部門工作活動中績效情況的一種審查，審計過程中必須堅持公正性原則、客觀性與獨立性原則、增值性原則、溝通協(xié)調(diào)原則，學(xué)校績效審計要按照確定審計項目、制定審計計劃、實施現(xiàn)場審計、起草審計報告、交換審計意見、跟蹤檢查來進(jìn)行。

關(guān)鍵詞：

績效審計；學(xué)校；績效管理；運用

自上個世紀(jì)90年代以來，績效審計成為績效管理中非常重要的一項工作，本文擬從績效審計的概念和特征出發(fā)，對績效審計的相關(guān)概念研究的基礎(chǔ)上，對績效審計在學(xué)校工作中的運用加以研究，并提出學(xué)?？冃徲嫷南嚓P(guān)問題。

一、績效審計的概念和特征

績效審計是指具有獨立性的審計機(jī)關(guān)及其人員利用專門的審計方法、依據(jù)一定的審計標(biāo)準(zhǔn)和程序，對被審計部門工作活動的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行的審查?？冃徲嬜钪匾哪康脑谟谕ㄟ^對被審計部門的有效審計，促進(jìn)被審計部門活動的透明性，提高工作服務(wù)質(zhì)量，從而為實施監(jiān)督和糾正措施提供相關(guān)的信息支持?？冃徲嬀哂幸韵氯齻€方面的特征：績效審計采用的方法具有獨特性。與我們常用的財務(wù)審計不同，財務(wù)審計目的是為了差錯防弊，保證財務(wù)收支的真實合法等，所以經(jīng)常采用核對法、盤點法等。而績效審計目的是為了促進(jìn)被審計部門的透明性，提高其工作質(zhì)量，所以經(jīng)常采用質(zhì)量控制法、調(diào)查法、統(tǒng)計分析法等。績效審計的主要內(nèi)容在經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性，即所謂的3E審計。績效審計的目的在于提高被審計單位的工作績效，所以審計的內(nèi)容主要集中在經(jīng)濟(jì)性、效果性、和效率性。這里所謂經(jīng)濟(jì)性是指在工作管理中是否將資源的消耗降到了最低水平，效果性是指一項工作的實際效果與預(yù)想的效果之間的差距，效率性指的是工作中的投入產(chǎn)出比率?？冃徲嫷哪康脑谟诖龠M(jìn)被審計部門工作的透明性，為實施監(jiān)督和糾正錯誤提供信息支持。在財務(wù)審計中，審計的目的主要在于防止出現(xiàn)差錯，防止違反財務(wù)紀(jì)律，保證財務(wù)工作的真實合法性，而績效審計最重要的目的在于為了更好的提高組織績效，實施管理監(jiān)督。

二、績效審計的基本原則

與績效管理中的其他行為一樣，績效審計也應(yīng)當(dāng)堅持相應(yīng)的原則，這些原則是由績效管理的基本特點決定的，具體來說包括以下幾個方面，第一公正性原則，第二客觀性和獨立性原則，第三增值性原則，第四是溝通協(xié)調(diào)原則。公正性原則。所謂公正性原則，要求績效審計人員在審計的過程中，首先應(yīng)當(dāng)做到誠實、公正、實事求是；同時在收集績效信息的過程中，要做到清楚準(zhǔn)確，能準(zhǔn)確的反應(yīng)審計對象一段時間內(nèi)真實的績效情況；最后還要在績效審計的時候，做到全面系統(tǒng)。客觀性和獨立性原則。所謂客觀性，是指績效審計時候不應(yīng)當(dāng)存在任何主觀方面的偏見，要完全根據(jù)績效審計對象的情況，準(zhǔn)確客觀的加以反應(yīng)。而獨立性是指在績效審計的過程中，我們獲得的績效信息不能互相重復(fù)，每一個審計指標(biāo)都應(yīng)當(dāng)有自己所反映的特定內(nèi)容。增值性原則。所謂增值性原則主要是針對績效審計的作用而言的，因為績效審計的精髓就在于審計人員要審計出被審計部門在活動、項目方面的增值性結(jié)果，并把它作為被審計部門下一年績效預(yù)算投入的增長點，而績效審計當(dāng)中確立的經(jīng)濟(jì)性、效果性、效率性三個目標(biāo)也都是沖著績效增值而去的。溝通協(xié)調(diào)原則。我們反復(fù)強(qiáng)調(diào)，績效審計的最終目的在于通過審計，提高被審計部門的服務(wù)質(zhì)量和服務(wù)水平，這種提高主要通過績效審計之后的反饋和監(jiān)督來實現(xiàn)的，在績效反饋的過程中，溝通和協(xié)調(diào)就具有十分重要的作用。另外在績效審計的過程中，為了獲得更加準(zhǔn)確的信息，審計人員和被審計對象之間的溝通也十分重要。

三、績效審計在學(xué)?？冃Ч芾碇械倪\用

與所有的公共部門相類似，學(xué)校工作也具有很強(qiáng)的公共性、服務(wù)性的特征，在具體運用績效審計的時候，可以按照確定審計目標(biāo)、制定審計計劃、實施現(xiàn)場審計、起草審計報告、交換審計意見、跟蹤檢查這幾步來進(jìn)行。確定學(xué)?？冃徲嬳椖?。在學(xué)校績效審計的過程中，確定審計項目可以說是學(xué)?？冃徲嫷牡谝徊剑谶@里我們要根據(jù)學(xué)校工作的特點，來確定學(xué)校績效審計的具體項目，例如教學(xué)效果、學(xué)生和家長評價、社會和學(xué)區(qū)評價、工作效率高低、鋪張浪費問題、資金使用等，這些都可以成為學(xué)校績效審計的項目立項，為下一步審計計劃的實施做準(zhǔn)備。制定學(xué)?？冃徲嬘媱?。在確定好學(xué)校績效審計項目之后，我們就可以制定具體的績效審計計劃了。審計計劃的內(nèi)容包括學(xué)校績效審計的目標(biāo)、審計計量表制定、審計時間安排、審計的方法體系、審計中的信息溝通方法、審計檔案的管理等，同時還包括人員配置、人物分解等其他任務(wù)。實施學(xué)?，F(xiàn)場績效審計。事實現(xiàn)場績效審計是將績效審計計劃轉(zhuǎn)換為現(xiàn)實必須得一個步驟，在實施的過程中，我們必須做好三個方面的工作，第一是收集到能夠正確反映學(xué)校績效問題的一些有力證據(jù)；第二要求審計人員對學(xué)?？冃ёC據(jù)能進(jìn)行仔細(xì)的分析；第三在分析的基礎(chǔ)上得出績效結(jié)論?，F(xiàn)場績效審計的時候我們要注意績效信息收集的準(zhǔn)確性，確保收集上來的信息能夠正確的反映學(xué)校工作的實際績效，同時還要注意收集的信息要便于現(xiàn)場分析。起草學(xué)?？冃徲媹蟾?。在進(jìn)行完現(xiàn)場績效審計之后，我們就可以根據(jù)學(xué)?，F(xiàn)場績效審計的情況進(jìn)行績效審計報告的起草?？冃徲媹蟾嬉话惆ㄕ?、正文和附錄三個部分，其中最重要的是正文部分，要求對學(xué)校績效審計的過程、審計得出的結(jié)論以及審計的建議等都詳細(xì)的加以說明，為下一步的績效改進(jìn)奠定基礎(chǔ)。審計報告在撰寫的過程中還應(yīng)當(dāng)注意要結(jié)合審計的實際情況，不可以脫離實際，信馬由韁。交換學(xué)?？冃徲嬕庖姡簣蟾嫫鸩萃戤呏?，按照預(yù)先的計劃，我們要將前一階段績效審計過程中審計出來的問題和被審計的學(xué)校進(jìn)行意見交換，看看我們的績效審計是否符合實際情況，或者對審計過程中的一些問題進(jìn)行共同探討，以找出學(xué)?？冃Ч芾懋?dāng)中的一些不足和改進(jìn)方法，以使績效審計主體和被審計學(xué)校就相關(guān)問題達(dá)成一致。跟蹤檢查學(xué)?？冃Ц倪M(jìn)情況。學(xué)校績效審計的根本目的促進(jìn)被審計學(xué)?；顒拥耐该餍?，提高學(xué)校教學(xué)工作的質(zhì)量，所以在交換過審計意見，審計主體與被審計學(xué)校就相關(guān)問題達(dá)成共識之后，學(xué)校就應(yīng)當(dāng)對審計過程中提出的相關(guān)問題進(jìn)行改進(jìn)，這種改進(jìn)即是對績效管理工作的反饋，也是進(jìn)一步提升學(xué)校管理、改進(jìn)教學(xué)的一種重要手段。同時績效改進(jìn)還可以對學(xué)?？冃徲嬤^程中的一些重要的經(jīng)驗進(jìn)行廣泛的推廣，為其他學(xué)校提高績效提供參考。

四、結(jié)語

篇10

[關(guān)鍵詞]高職高?！∝攧?wù)審計　實踐教學(xué)

[中圖分類號]G712　[文獻(xiàn)標(biāo)識碼]A　[文章編號]1005—5843(2012)　03—0173—03

[作者簡介]欒春玉，長春金融高等專科學(xué)校會計系副教授(吉林長春　130022)

一、財務(wù)審計實踐教學(xué)的現(xiàn)狀

財務(wù)審計教學(xué)目前還是采用傳統(tǒng)教學(xué)模式，局限于傳統(tǒng)的講授和個案教學(xué)。而財務(wù)審計很多流程式操作是需要實踐環(huán)節(jié)輔助認(rèn)識，由于學(xué)生缺乏社會經(jīng)驗，對財務(wù)審計職能崗位、審計程序、審計技術(shù)方法缺乏感性認(rèn)識，從而造成課堂氣氛沉悶、教材乏味。在教學(xué)中一直存在教師難教，學(xué)生難學(xué)、難懂、難考，教學(xué)效果差等問題，嚴(yán)重阻礙了學(xué)生思維能力的提高，難以培養(yǎng)學(xué)生分析問題和解決問題的能力。目前財務(wù)審計這門課程一直未受到相關(guān)部門的重視，該課程一直從屬于會計專業(yè)。在這種情況下，各大專院校普遍重視“會計模擬實驗教學(xué)”和“校外實訓(xùn)基地”的研究與開發(fā)，“財務(wù)審計模擬實驗室”和“校外實訓(xùn)基地”幾乎沒有。筆者曾經(jīng)在2009—2011年對我校會計系1000多名在校生進(jìn)行問卷調(diào)查，70％的學(xué)生認(rèn)為財務(wù)審計理論多、枯燥、抽象、難以理解，25％的學(xué)生認(rèn)為，財務(wù)審計理論理解了，但不知實際如何操作和運用，只有5％的學(xué)生認(rèn)為比較好理解。在調(diào)查中發(fā)現(xiàn)很多學(xué)生不知什么是工作底稿，80％的學(xué)生不知工作底稿如何編制。其主要原因是：財務(wù)審計普遍采用“滿堂灌”傳統(tǒng)教學(xué)模式，重理論輕實踐，從而導(dǎo)致課堂上嚴(yán)重抑制學(xué)生的思維能力。目前，能采用的只是案例教學(xué)，而案例教學(xué)綜合性、系統(tǒng)性差，比較分散，所以無法從總體上領(lǐng)會財務(wù)審計工作的精髓。

財務(wù)審計實踐教學(xué)目前的主要問題是：

1.思想觀念傳統(tǒng)化。很多高職高專院校不重視財務(wù)審計課程教學(xué)，存在“重會計、輕審計，重理論、輕實務(wù)”的狀況。有些院校只開會計專業(yè)，沒有審計專業(yè)，而財務(wù)審計課程一直是“大會計”專業(yè)下的主要課程，沒有受到應(yīng)有的重視。二是財務(wù)審計涉及多學(xué)科、多領(lǐng)域及綜合性學(xué)科，融匯會計、稅務(wù)、統(tǒng)計學(xué)、經(jīng)濟(jì)法、計算機(jī)等理論與方法，它與這些學(xué)科相互滲透、涉及面廣、內(nèi)容豐富，所以財務(wù)審計課程難度較高，本科院校將財務(wù)審計課程一般安排在三年級，高職高專院校一般安排在快畢業(yè)的最后一年。由于有的學(xué)生會計基礎(chǔ)不扎實，再加上有較多的學(xué)生要參加會計從業(yè)資格考試，有的學(xué)生臨近畢業(yè)又要找工作，時間緊張，心里不踏實，導(dǎo)致許多學(xué)生對學(xué)習(xí)這門課積極性不高，學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)對這門課程也不重視。

2.高職高專培養(yǎng)方案沒有脫離傳統(tǒng)的教學(xué)模式。目前，高職高專在課程設(shè)計上，沒有體現(xiàn)出現(xiàn)代職業(yè)教育的特點，過分強(qiáng)調(diào)理論教學(xué)，重視說教和灌輸，在實踐環(huán)節(jié)上蜻蜓點水，非常膚淺，沒有深度和廣度，沒有發(fā)揮了高職高專教育的發(fā)展特點，不能滿足社會和執(zhí)業(yè)界的技術(shù)需求。

3.財務(wù)審計實踐教材嚴(yán)重滯后，不能滿足時展的要求。一方面由于我國會計準(zhǔn)則隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展在不斷完善、補(bǔ)充和修改，導(dǎo)致審計準(zhǔn)則、制度、政策也處在不斷修改和完善中，從而使財務(wù)審計教材、實踐教材都無法及時更新，也不能滿足時代的需求，致使有些內(nèi)容失去了應(yīng)用的價值。另一方面，我國審計實踐發(fā)展較晚，審計課教師難以獲得第一手資料，財務(wù)審計教材和實踐教材內(nèi)容陳舊，無法滿足學(xué)生學(xué)習(xí)的需要。再加上財務(wù)審計課程內(nèi)容條塊分割、邏輯性不夠清晰，使得學(xué)生在學(xué)習(xí)中難以系統(tǒng)把握。財務(wù)審計理論內(nèi)容太多，各種理論互相穿插、滲透，導(dǎo)致學(xué)生一方面產(chǎn)生厭倦情緒，另一方面難以一次性理解透徹。

4.師資力量嚴(yán)重不足。很多教師都是“從學(xué)校到學(xué)?！保瑳]有實踐工作經(jīng)驗，缺乏必要的調(diào)研和實習(xí)。經(jīng)調(diào)查，在財務(wù)審計方面具有“雙師型”教師的學(xué)校平均僅占3％左右，這種現(xiàn)狀使得財務(wù)審計教學(xué)只能停留在表面。財務(wù)審計模擬實驗室對教師具有較高的要求，不僅要求教師懂得審計實務(wù)，還要懂計算機(jī)技術(shù)，不僅要懂會計電算化，還要懂計算機(jī)操作技能而真正適應(yīng)這一要求的教師卻是風(fēng)毛麟角。

5.財務(wù)審計模擬實驗成本高，設(shè)計難度大。會計模擬實驗室實驗資料，只需要一個典型企業(yè)一個月的業(yè)務(wù)，從填制原始憑證、記賬憑證填制和整理，到明細(xì)賬、記賬憑證匯總表，再到登記總賬，最后到會計報表的填制就可以了。財務(wù)審計一般采用逆查法，先從會計報表審計，再到賬簿、記賬憑證、原始憑證，審查時間一般需要一年或一年以上，所以財務(wù)審計實驗資料時間跨度較大。實驗資料除了會計實驗所需資料以外，還包括企業(yè)內(nèi)部控制制度、合同、契約書、協(xié)議章程等，除了準(zhǔn)備正常資料以外，還要設(shè)置“審計障礙資料”。

同時根據(jù)審計目標(biāo)，還要審查賬實是否相符，需要對現(xiàn)金存貨、同定資產(chǎn)、證券資產(chǎn)等通過盤點法以證實它的存在性。而實物資產(chǎn)的配備難度較大，它需要對銀行存款、往來款項以及債權(quán)、負(fù)債采用函證法以證實它的存在性和所有權(quán)的歸屬，有時還需要直接觀察法等其他方法來證實資產(chǎn)的存在。此外，一個單位一年以上的會計資料，企業(yè)一般不愿意給予提供，因為這會涉及到商業(yè)秘密的問題。同時還要注意數(shù)據(jù)間的連續(xù)性、相關(guān)性與鉤稽性，這就使得資料的籌集難度增大。隨著計算機(jī)審計在實踐中的應(yīng)用，對財務(wù)審計實驗資料也提出了更高的要求。為此，要充分考慮電算化財務(wù)審計模擬實驗對數(shù)據(jù)和資料要求，不僅準(zhǔn)備模擬手工資料，還要準(zhǔn)備電子財務(wù)審計數(shù)據(jù)，要購買軟件、計算機(jī)等，所以財務(wù)審計設(shè)計難度較大，需要耗費一定人力、財力、物力和時間、同時硬件設(shè)備成本也較大。

6.財務(wù)審計模擬實驗及校外實習(xí)基地的開發(fā)缺乏足夠的資金。建立財務(wù)審計模擬實驗除了設(shè)計難度大以外，還要耗費大量的人力、物力和資金。比如，對存貨、現(xiàn)金、固定資產(chǎn)的盤點，對往來款項的函證等，而這些在實驗室里是不能滿足需要的，只能通過校外實習(xí)基地進(jìn)行彌補(bǔ)。聯(lián)系校外實習(xí)基地需要有大量的資金作保證，但財務(wù)審計課程一直從屬于大會計專業(yè)教育范疇，在“大會計”的觀念下，很多高職高專院校只重視會計模擬實驗室的開發(fā)，而對審計實驗室建設(shè)和實習(xí)基地的開發(fā)卻不重視。所以很多院校財務(wù)審計實驗室建設(shè)及實習(xí)基地的開發(fā)，由于缺乏資金，還處于探討階段。

二、財務(wù)審計實踐教學(xué)模式的設(shè)計

圍繞財務(wù)審計實踐教學(xué)的理念，形成“案例教學(xué)+校內(nèi)模擬實驗+校外實習(xí)”三位一體的實踐教學(xué)模式，要樹立以能力為本位的理念，以培養(yǎng)審計專業(yè)技術(shù)為主線設(shè)計課程，將財務(wù)審計課程一分為二。其中，基礎(chǔ)理論教學(xué)要以夠用為度，加強(qiáng)實踐性教學(xué)，在課時分配上，要盡量增加實踐課時的比重，達(dá)到60％以上為最佳，突出高職高專實踐性教育的特點。

1.單項實訓(xùn)主要是通過案例教學(xué)實現(xiàn)的。案例教學(xué)法要求專業(yè)教師提煉和采用審計實踐中的一些典型的例子，對原理、理論和道理進(jìn)行解釋，將審計理論知識以案例的形式呈現(xiàn)給學(xué)生，從理論到實踐，再從實踐到理論，讓學(xué)生深入審計情境的現(xiàn)場，通過學(xué)生實際操作，提高學(xué)生發(fā)現(xiàn)問題、解決問題、分析問題的能力。案例教學(xué)一方面有利于審計教學(xué)方式的改革，提高教師教學(xué)能力，另一方面，有利于培養(yǎng)學(xué)生多角度的審計思維模式和審計職業(yè)的洞察力。財務(wù)審計課程內(nèi)容一般分成兩塊：一塊是審計理論和方法，內(nèi)容較少；一塊是審計實務(wù)，內(nèi)容占90％左右。在審計基礎(chǔ)理論和方法這一塊，筆者認(rèn)為，主要以理論講述為主，再結(jié)合案例，從而激發(fā)學(xué)生的興趣、提高理論實踐相結(jié)合的能力；在審計實務(wù)方面，主要以案例討論、案例分析為主，案例分析旨在說明哪些違背了審計準(zhǔn)則、會計制度、法規(guī)，說明存在的問題和弊病。案例討論旨在說明解決的措施和途徑，做哪些調(diào)整分錄。但這種案例教學(xué)比較機(jī)械，沒有設(shè)置多種情境，不能培養(yǎng)學(xué)生審計的應(yīng)變能力。為此，在教學(xué)中只有做到單項實訓(xùn)和綜合實訓(xùn)相結(jié)合，才能達(dá)到更好的教學(xué)效果。

2.綜合實訓(xùn)包括模擬實驗教學(xué)和社會實踐。財務(wù)審計實驗教學(xué)能使學(xué)生有貼近現(xiàn)實的感覺，猶如身臨其境，切身體會到財務(wù)審計理論的內(nèi)涵。審計模擬實驗就是先確定一個被審計單位，以該單位的會計核算為基礎(chǔ)，采用適當(dāng)?shù)膶徲嫷牧鞒毯头椒?，完全模擬實際工作中的做法。在獲取審計的證據(jù)、出具審計報告的實驗過程中，通過審計約定書的編制，審計計劃的編制，實施審計，編寫審計報告和管理建議書等實踐操作過程，熟悉財務(wù)審計的全過程。同時還要加強(qiáng)內(nèi)部控制的評價、審計抽樣、實質(zhì)性測試，以及各種審計方法和概念的理解，提高綜合運用審計方法解決問題的能力，使學(xué)生對審計不再感到抽象，獲得對審計的直觀的認(rèn)識，并能在畢業(yè)后迅速進(jìn)入工作角色，滿足工作要求。

三、財務(wù)審計實踐教學(xué)的對策

1.改變觀念，重視財務(wù)審計實踐教學(xué)。教育部已把實踐教學(xué)作為教學(xué)工作評估的關(guān)鍵指標(biāo)之一，希望高職高專重視這項工作，培養(yǎng)“頂天立地有本事的人”，因此高職高專必須改變重理論、輕實踐，重會計、輕審計的觀念，重視審計模擬實驗室的建設(shè)和校外實習(xí)基地的開發(fā)。對于建設(shè)審計模擬實驗室和校外實習(xí)基地所面臨的困難和風(fēng)險，一方面要指定專人負(fù)責(zé)，并派專人去會計事務(wù)所、企事業(yè)單位、審計機(jī)關(guān)進(jìn)行審計實踐，盡快完成審計模擬實習(xí)資料的設(shè)計，聯(lián)系好社會實踐基地，為學(xué)生提供實戰(zhàn)演練的基地；另一方面要增加經(jīng)費的投入，保證有足夠的資金，通過實踐教學(xué)，培養(yǎng)學(xué)生分析問題、解決問題的能力，培養(yǎng)學(xué)生的實踐和創(chuàng)新能力。

2.組建一個知識結(jié)構(gòu)搭配合理的研發(fā)小組。無論是單項實訓(xùn)，還是綜合實訓(xùn)，無論是案例教學(xué)、模擬實驗室建設(shè)，還是校外實習(xí)基地的建立，都需要投入大量人力物力和時間，所以要成立研發(fā)小組來專門研究組織、設(shè)計實踐教學(xué)。首先，案例教學(xué)特別是在案例選擇上，既要符合教學(xué)需要，還要新穎、有時代感，能夠激發(fā)學(xué)生的積極性，所以必須由研發(fā)小組搜集、組織設(shè)計案例，并編成案例習(xí)題集，以滿足教學(xué)的需要。特別是審計模擬實驗室建設(shè)，需要配備整套財務(wù)背景資料和一到兩年實際的財務(wù)數(shù)據(jù)與電子數(shù)據(jù)，同時還需適用配套的工作底稿。由于實踐資料的收集時間跨度大、技術(shù)性強(qiáng)、知識面廣，所以要求研發(fā)人員不僅有豐富的會計、審計理論知識，還要熟悉電算化會計及計算機(jī)操作技能。只有組成這樣知識結(jié)構(gòu)合理的研發(fā)小組，才能為審計實踐教學(xué)提供強(qiáng)有力的技術(shù)支持。

3.加強(qiáng)財務(wù)審計教材的建設(shè)。一方面以開發(fā)單項實訓(xùn)內(nèi)容為主，根據(jù)教學(xué)環(huán)節(jié)，按照教學(xué)進(jìn)度配備具有一定實踐教學(xué)內(nèi)容的教材，以便于學(xué)生盡快消化理論內(nèi)容。另一方面，以綜合實訓(xùn)為主，確定一家具有一定規(guī)模的企業(yè)作為模板，所需素材要求既能滿足手工模擬實習(xí)，又能滿足電算化模擬實習(xí)。在編寫實踐教材中，購貨與付款循環(huán)、銷售與生產(chǎn)循環(huán)，以及投資與籌資循環(huán)等業(yè)務(wù)要囊括在中。同時無論原始憑證、賬簿、報表還是工作底稿都應(yīng)按實際模板建設(shè)，除了全套財務(wù)資料，還要包括進(jìn)行制度基礎(chǔ)審計所要求的相關(guān)資料，以及各種內(nèi)控制度和上一年的審計報告。在編寫模擬審計對象財務(wù)資料時，應(yīng)根據(jù)審計實務(wù)的特點，設(shè)置一些審計陷井。財務(wù)審計實驗教學(xué)要具有擴(kuò)容性和開發(fā)性，不設(shè)置答案，要由參加實習(xí)的學(xué)生自由判斷。如對往來款項采用函證審查時，應(yīng)對哪些客戶進(jìn)行函證，由學(xué)生自己判斷。同時要根據(jù)獨立審計具體準(zhǔn)則的要求，設(shè)置一套適用工作底稿。

4.加強(qiáng)師資隊伍的實踐能力培養(yǎng)。高職高專院校應(yīng)積極創(chuàng)造條件，加強(qiáng)教師在實踐能力方面的繼續(xù)教育，采取措施，加快“雙師型”隊伍建設(shè)。(1)要安排教師到會計事務(wù)所、企業(yè)、審計機(jī)關(guān)去脫產(chǎn)學(xué)習(xí)或作兼職，提高他們綜合應(yīng)用能力和實踐操作能力。(2)定期集中進(jìn)行實踐訓(xùn)練，做到理論與實踐的良好結(jié)合。(3)可以聘請業(yè)務(wù)素質(zhì)強(qiáng)、工作經(jīng)驗豐富的財務(wù)審計專家來學(xué)校進(jìn)行專題講座，強(qiáng)化審計的知識和職業(yè)道德的培訓(xùn)，承擔(dān)實踐課程教學(xué)的指導(dǎo)工作。這有利于促進(jìn)專業(yè)教師專業(yè)知識的交流，提高實踐教學(xué)質(zhì)量。要鼓勵專業(yè)審計教師參加CIA(國際注冊內(nèi)部審汁師)、CPI(注冊會計師)考試，提高教師參與國內(nèi)外學(xué)術(shù)交流與合作的機(jī)會，以便獲取更多寶貴的知識和經(jīng)驗。

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