導(dǎo)語：如何才能寫好一篇公允價(jià)值的應(yīng)用，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

關(guān)鍵詞:新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;公允價(jià)值

中圖分類號(hào):F23文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A

一、公允價(jià)值的概念

關(guān)于公允價(jià)值的概念,國內(nèi)外一直在不斷探索其科學(xué)表達(dá),國際上經(jīng)歷了幾次重大變更,使其內(nèi)涵逐漸趨于嚴(yán)謹(jǐn)。葛家澍教授(2006)認(rèn)為在公允價(jià)值研究方面,從時(shí)間上看,不論在早期和現(xiàn)代,美國都是最早;從研究的深度看,FASB對(duì)公允價(jià)值的研究一直處于世界的最前列;當(dāng)前,唯一單一的、連貫的、內(nèi)在一致的公允價(jià)值計(jì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則只有FASB。

(一)公允價(jià)值的最早定義。早在1961年,美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(AICPA)所屬會(huì)計(jì)研究部主任Maurice Moonitz在其撰寫的ARS No.1中就提到“公允價(jià)值”這一概念。不過,他當(dāng)時(shí)使用的不是“fair value”,而是“sound value”。他在ARS No.1第4章中強(qiáng)調(diào)指出:“一個(gè)推論迅速出現(xiàn),即交換價(jià)格是初始記錄的恰當(dāng)基礎(chǔ),這個(gè)正確的推論在具體應(yīng)用時(shí)必須附有幾個(gè)條件,如:(1)兩個(gè)(或更多的)獨(dú)立主體(企業(yè))之間進(jìn)行公平的交易;(2)交換中涉及的各主要行為都是理性的;(3)市場(chǎng)上的交易足夠活躍以證明所產(chǎn)生的價(jià)格具有代表性的假設(shè)?！?/p>

Moonitz的分析指出了“公平的交易”、“交易雙方的理”、“市場(chǎng)的交易足夠活躍”等有關(guān)公允價(jià)值的理念。同時(shí),Moonitz提出了真實(shí)市場(chǎng)的交易。這意味著他已隱含著有非真實(shí)市場(chǎng)的交易(即現(xiàn)在所說的假想交易)的存在。Moonitz的上述若干設(shè)想是在40多年以前,但與當(dāng)前公允價(jià)值定義中的有關(guān)概念極為相似。

(二)FASB關(guān)于公允價(jià)值的定義。1998年6月FASB的SFAS133中將公允價(jià)值定義為:公允價(jià)值是自愿的雙方在當(dāng)前的交易(而不是被迫清算或銷售)購買或出售一項(xiàng)資產(chǎn)的金額。同時(shí)指出,活躍市場(chǎng)的公開報(bào)價(jià)是公允價(jià)值最好的證據(jù)。但此時(shí)該定義僅涉及資產(chǎn)的定義,并沒有提及負(fù)債。這也成為其之后被理論界批評(píng)的方面。

2000年2月FASB正式的第7號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告《在會(huì)計(jì)計(jì)量中使用現(xiàn)金流量信息和現(xiàn)值》中將公允價(jià)值定義為:在當(dāng)前的非強(qiáng)迫或非清算的交易中,自愿的雙方進(jìn)行資產(chǎn)(或負(fù)債)買賣(或發(fā)生清償)的價(jià)值。在這里,公允價(jià)值的計(jì)量不再局限于資產(chǎn),也運(yùn)用到負(fù)債上。

但基于以上的兩個(gè)定義,很多學(xué)者(葛家澍,2003;陳秧秧,2008)認(rèn)為他們都沒有解決價(jià)格的選擇問題,即此時(shí)的價(jià)格究竟是買入價(jià)格還是脫手價(jià)格。在許多情況下,買入價(jià)格與脫手價(jià)格相同或接近相同,因而不會(huì)產(chǎn)生實(shí)務(wù)上的重大差異。但對(duì)于交易不活躍或者作為投資組合的一部分進(jìn)行交易的金融工具而言,買入價(jià)格與脫手價(jià)格會(huì)明顯不同。當(dāng)買入價(jià)格與脫手價(jià)格差異重大時(shí),無疑將對(duì)被計(jì)量項(xiàng)目產(chǎn)生明顯的經(jīng)濟(jì)差異。

2006年9月15日,FASB的SFAS157中將公允價(jià)值定義為:會(huì)計(jì)主體所在市場(chǎng)的參與者之間進(jìn)行的有序交易中出售一項(xiàng)資產(chǎn)收到的價(jià)格或轉(zhuǎn)移一項(xiàng)負(fù)債所支出的價(jià)格。2007年2月,FASB再發(fā)表了SFAS159“金融資產(chǎn)與金融負(fù)債的公允價(jià)值選擇權(quán)”,進(jìn)一步允許主體選擇按照公允價(jià)值計(jì)量多種金融工具和某些特定的其他項(xiàng)目,擴(kuò)大了公允價(jià)值的使用范圍。

由此可知,SFAS157的定義在“交易市場(chǎng)”、“交易主體”、“價(jià)格選擇”方面對(duì)公允價(jià)值進(jìn)行了嚴(yán)謹(jǐn)?shù)亩x,從而消除了在后續(xù)實(shí)務(wù)操作上的隨意性,使公允價(jià)值在概念內(nèi)涵的層面達(dá)到空前統(tǒng)一。

(三)IASB和我國關(guān)于公允價(jià)值的定義。IASB于1995年的第32號(hào)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《金融工具:披露和列報(bào)》中將公允價(jià)值定義為:熟悉情況和自愿各方在一項(xiàng)交易中,能將一項(xiàng)資產(chǎn)出售或一項(xiàng)負(fù)債清償?shù)慕痤~。我國財(cái)政部于2006年2月頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則―――基本準(zhǔn)則》中,將公允價(jià)值定義為:在公平的交易中,熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~?？梢姸叩亩x大同小異,其定義基本還停滯在2000年FASB的第7號(hào)公告水平。二者與FASB的SFAS157公允價(jià)值定義相比,主要區(qū)別在于,第一,IASB所表述的公允價(jià)值,既不是指脫手價(jià)格,也不是指入賬價(jià)格;而FASB在SFAS157定義的公允價(jià)值,明確是指脫手價(jià)格。第二,IASB講的負(fù)債的交換價(jià)格是清償一項(xiàng)負(fù)債的支付價(jià)格,而FASB講的負(fù)債的交換價(jià)格則指轉(zhuǎn)移一項(xiàng)負(fù)債應(yīng)支付的價(jià)格。

2006年11月,IASB直接以SFAS157 號(hào)公告全文作為其公允價(jià)值計(jì)量討論稿對(duì)外公布,在討論稿中,IASB提出13個(gè)問題,尤其是IASB對(duì)SFAS157有不同看法的方面,并特別希望通過廣泛征求意見和進(jìn)一步研究,為新興市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)國家在采用公允價(jià)值計(jì)量中存在的特殊問題提供可能的解決方案。雖然IASB公允價(jià)值計(jì)量國際準(zhǔn)則尚需時(shí)日,但從IASB直接以SFAS157為藍(lán)本的策略來看,SFAS157將為未來的國際準(zhǔn)則中公允價(jià)值圈定基本框架。我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)性趨同,今后還將繼續(xù)保持趨同,因此國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公允價(jià)值的變化必將會(huì)影響到我國公允價(jià)值的發(fā)展。

二、公允價(jià)值應(yīng)用實(shí)踐

(一)公允價(jià)值與市場(chǎng)環(huán)境的關(guān)系。公允價(jià)值的應(yīng)用離不開具體的市場(chǎng)環(huán)境,理論界對(duì)公允價(jià)值與市場(chǎng)環(huán)境的關(guān)系存在不同認(rèn)知,有的認(rèn)為活躍市場(chǎng)是公允價(jià)值應(yīng)用的充分條件,公允價(jià)值的應(yīng)用離不開活躍市場(chǎng);有的認(rèn)為公允價(jià)值與活躍市場(chǎng)不存在必然聯(lián)系。具體觀點(diǎn)如下:理論界普遍認(rèn)為我國缺乏公允價(jià)值應(yīng)用的市場(chǎng)環(huán)境――活躍市場(chǎng)。因此,一些學(xué)者提出公允價(jià)值在我國應(yīng)分情況應(yīng)用。如陸建橋(2005)認(rèn)為,我國現(xiàn)階段,可以對(duì)有活躍市場(chǎng)交易的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債(包括衍生金融工具)以及嚴(yán)格按照市場(chǎng)法則、具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣易等,可以逐步允許采用公允價(jià)值計(jì)量模式,以便如實(shí)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績。對(duì)于其他資產(chǎn)和負(fù)債,在現(xiàn)行歷史成本計(jì)量基礎(chǔ)之上,需進(jìn)一步探討其計(jì)量模式的改革途徑和方式。謝詩芬(2000)則指出公允價(jià)值與市場(chǎng)環(huán)境并無依存關(guān)系,沒有活躍市場(chǎng)依然可以采用公允價(jià)值計(jì)量。從總體上來說,中國缺乏活躍市場(chǎng)。但是,公允價(jià)值不一定只能運(yùn)用于活躍市場(chǎng)。從公允價(jià)值的定義可知,公允價(jià)值在本質(zhì)上是與公平交易相聯(lián)系的,即從外部條件看,只要有公平交易,就可以有公允價(jià)值?；钴S市場(chǎng)可以存在公平交易,但存在公平交易的市場(chǎng)不一定是活躍市場(chǎng)(因?yàn)樗赡懿粷M足活躍市場(chǎng)的比如說第二個(gè)條件),更不一定是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)甚或發(fā)達(dá)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)。也就是說,公平交易市場(chǎng)的要求低于活躍市場(chǎng)的要求。解決公允價(jià)值采用難,從而澄清上述模糊認(rèn)識(shí)的關(guān)鍵是正確認(rèn)識(shí)公允價(jià)值與現(xiàn)值的關(guān)系、建立現(xiàn)值計(jì)量理論框架并采用現(xiàn)值。

(二)公允價(jià)值計(jì)量方法選擇。FASB在SFAS157對(duì)公允價(jià)值進(jìn)行了等級(jí)劃分,第一級(jí)指在計(jì)量日活躍市場(chǎng)中同類資產(chǎn)或負(fù)債的交易價(jià)格,剔除了大量同質(zhì)無法區(qū)分的資產(chǎn)或負(fù)債,即在市場(chǎng)上能直接觀察到的信息;第二級(jí)指除了第一級(jí)以外通過觀察得到并能直接或間接獲取的關(guān)于資產(chǎn)或負(fù)債的價(jià)格;第三級(jí)指在計(jì)量日不能觀察到的資產(chǎn)和負(fù)債的價(jià)格信息,由資產(chǎn)或負(fù)債持有人自行評(píng)估的價(jià)格,但如果能獲得其他相關(guān)信息,如有關(guān)合約,仍應(yīng)使用這些進(jìn)行估價(jià)。由此,SFAS157將公允價(jià)值估價(jià)方法分為市場(chǎng)法、收益法、成本法。

葛家澍教授(2008)認(rèn)為公允價(jià)值需要采用可靠性程度有差別的三級(jí)估計(jì):在活躍市場(chǎng)上,具有完全相同的資產(chǎn)和負(fù)債在進(jìn)行持續(xù)的大宗交易,則采用這種完全相同的資產(chǎn)計(jì)價(jià)或負(fù)債轉(zhuǎn)移清償價(jià),屬于一級(jí)估計(jì),它是公允價(jià)值的最佳估計(jì);在活躍市場(chǎng)上,沒有完全相同的資產(chǎn)與負(fù)債,但有相似的資產(chǎn)出售和相似負(fù)債在轉(zhuǎn)移或清償,也可采用它們的出售價(jià)或清償價(jià)作為估計(jì)的公允價(jià)值,這屬于二級(jí)估計(jì),這種情況需要必要的調(diào)整;如果活躍市場(chǎng)上無相同或相似的資產(chǎn)在出售和負(fù)債在清償(或轉(zhuǎn)移),只能用某些技術(shù)方法如參考某些模型或參照未來現(xiàn)金流量及貼現(xiàn)值,它屬于三級(jí)估計(jì)。

可見,國內(nèi)外會(huì)計(jì)界關(guān)于公允價(jià)值的計(jì)量方法已經(jīng)取得了基本一致的看法,即如果存在活躍市場(chǎng),則應(yīng)以相同或類似資產(chǎn)或負(fù)債的市場(chǎng)價(jià)格為基礎(chǔ),進(jìn)行公允價(jià)值估值;如果不存在活躍市場(chǎng),則應(yīng)采用市場(chǎng)法、收益法或成本法進(jìn)行估值確定。

(三)我國公允價(jià)值應(yīng)用現(xiàn)狀。公允價(jià)值自2007年在我國正式施行以來,其總體運(yùn)行良好,但也存在一些亟待解決的問題。劉玉廷、王鵬、崔華清(2008)根據(jù)我國上市公司2007年執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則情況的分析認(rèn)為,新準(zhǔn)則規(guī)定了公允價(jià)值的確定原則,但實(shí)務(wù)情況較為復(fù)雜,特別是估值技術(shù)的應(yīng)用,如何選擇估值模型和相關(guān)參數(shù)假設(shè)等,新準(zhǔn)則沒有提供詳細(xì)指南。目前,國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)也在制定公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則,美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)已經(jīng)出臺(tái)了公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則,這些研究成果均為我們提供了可資借鑒的經(jīng)驗(yàn)。針對(duì)我國新興加轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)的實(shí)際,需要組織專門力量研究與公允價(jià)值相關(guān)的問題,指導(dǎo)企業(yè)在實(shí)務(wù)中正確地運(yùn)用公允價(jià)值。

三、金融危機(jī)與公允價(jià)值

2007年以來的金融危機(jī)迅速由美國波及歐洲和亞洲,面對(duì)日益惡化的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)狀,國際輿論將矛頭指向公允價(jià)值。FASB和IASB在政治和輿論的壓力下,選擇了修改“刻度”。繼9月30日、10月10日FASB兩度不活躍市場(chǎng)中公允價(jià)值的應(yīng)用指南后,10月13日,IASB又修改了國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則條款,允許對(duì)非衍生金融資產(chǎn)進(jìn)行重新分類,而且將其執(zhí)行日期追溯至7月1日。

對(duì)于公允價(jià)值是不是本次金融危機(jī)的“幫兇”,理論界和實(shí)業(yè)界有著完全不同的認(rèn)識(shí)。以銀行家為代表的一派認(rèn)為,危機(jī)中的甩賣價(jià)格無法客觀反映資產(chǎn)價(jià)格,并將影響業(yè)績表現(xiàn)和投資者信心。為此,應(yīng)將公允價(jià)值改為歷史成本。

以準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)為首的一派認(rèn)為,在經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展的今天,只有公允價(jià)值最能體現(xiàn)真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營結(jié)果,公允價(jià)值計(jì)量屬性不是金融危機(jī)的“幫兇”,反而使投資者盡快了解了企業(yè)最真實(shí)的情況。

秦誼(2008)認(rèn)為公眾質(zhì)疑的焦點(diǎn)并非公允價(jià)值計(jì)量屬性本身,而在于產(chǎn)生公允價(jià)值的過程,尤其是在不活躍市場(chǎng)或無序市場(chǎng)上如何確認(rèn)公允價(jià)值。因此,不應(yīng)放棄公允價(jià)值,而是要完善公允價(jià)值的計(jì)量方法。

潘念萍(2008)認(rèn)為估計(jì)和假設(shè)是會(huì)計(jì)所固有的,并不影響其可靠性,可靠性不等于肯定性和精確性,合理地、可靠地估計(jì)現(xiàn)金流量的金額、時(shí)間、折現(xiàn)率是可能的。因此,以“估計(jì)”為理由懷疑公允價(jià)值的可靠性是站不住腳的。只要在估計(jì)時(shí)依賴可靠的原則和程序,估計(jì)的結(jié)果也應(yīng)是可靠,隨著現(xiàn)值計(jì)量框架的建立和各種計(jì)價(jià)模型的日益完善,筆者認(rèn)為這種“程序可靠性”是能夠保證信息可靠的。

(作者單位:1.湘潭大學(xué)商學(xué)院;2.蘇州大學(xué)商學(xué)院)

主要參考文獻(xiàn):

[1]葛家澍.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論研究[M].廈門大學(xué)出版社,2006.

[2]路曉燕.公允價(jià)值會(huì)計(jì)的國際應(yīng)用[J].會(huì)計(jì)研究,2006.4.

[3]潘念萍,淺析公允價(jià)值對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響[J].財(cái)會(huì)研究,2008.17.

[4]謝詩芬.價(jià)值計(jì)量的現(xiàn)值和公允價(jià)值[J].上海立信會(huì)計(jì)學(xué)院學(xué)報(bào),2008.2.

篇2

摘 要 本文從公允價(jià)值的涵義入手，結(jié)合實(shí)際情況，發(fā)現(xiàn)當(dāng)前公允價(jià)值應(yīng)用過程中存在的問題，并以此探討解決對(duì)策。

關(guān)鍵詞 公允價(jià)值 問題 對(duì)策

2006年，財(cái)政部在新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中提到了公允價(jià)值，并擴(kuò)大了公允價(jià)值的使用范圍；其實(shí)，這已經(jīng)不是我國第一次提出公允價(jià)值。早在1998年，由于歷史成本計(jì)量模式的缺乏，財(cái)政部順應(yīng)世界發(fā)展趨勢(shì)，在《投資》、《非貨幣易》等幾個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，首次引入了“公允價(jià)值”概念，這也標(biāo)志著我國會(huì)計(jì)制度與計(jì)量模式逐漸向國際接軌。然而，事與愿違，由于國內(nèi)會(huì)計(jì)制度與審計(jì)監(jiān)管的缺陷，國內(nèi)企業(yè)在公允價(jià)值的應(yīng)用過程中出現(xiàn)了許多問題，例如：濫用公允價(jià)值，粉飾企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告等，這也導(dǎo)致財(cái)政部一度叫停了部分會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中公允價(jià)值的使用。

一、公允價(jià)值的涵義

公允價(jià)值也叫做公允市價(jià)與公允價(jià)格，其是指熟悉市場(chǎng)實(shí)際情況的買賣雙方在公平、透明、客觀的交易條件下，自愿達(dá)成的一種交易價(jià)格；也可以指存在無關(guān)聯(lián)關(guān)系的買賣雙方，在公平、透明的交易環(huán)境下，可以被一項(xiàng)負(fù)債所清償?shù)某山粌r(jià)格。從本質(zhì)上來說，公允價(jià)值并不是在實(shí)際交易過程中達(dá)成的價(jià)格，因?yàn)檫_(dá)成公允價(jià)值的條件非?？量?。

二、公允價(jià)值應(yīng)用存在的問題

在公允價(jià)值應(yīng)用現(xiàn)狀呈現(xiàn)欣欣向榮的現(xiàn)狀的同時(shí)，我們也應(yīng)該看到目前企業(yè)在應(yīng)用公允價(jià)值過程中存在的一些不規(guī)范的行為與問題。

（一）現(xiàn)有經(jīng)濟(jì)環(huán)境不適用公允價(jià)值

前面提到公允價(jià)值在應(yīng)用過程中有著十分苛刻的條件，一方面需要公平、透明的交易環(huán)境，相似于宏觀經(jīng)濟(jì)學(xué)中的完全競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)；而國內(nèi)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)自1978年改革開放以來，只經(jīng)歷了30多年的發(fā)展，整體而言市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)程度與體制還不完善；且國內(nèi)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)程度不足，國有企業(yè)把持著能源、電信、金融等公用產(chǎn)業(yè)，國有股與法人股也并未完全解禁，利率與匯率非市場(chǎng)化，這使得無法形成一個(gè)完善的競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)。

（二）從業(yè)人員素質(zhì)急需提高

公允價(jià)值的應(yīng)用對(duì)會(huì)計(jì)從業(yè)人員的主觀能動(dòng)性要求很高。一方面是由于公允價(jià)值的操作性要求很高，需要會(huì)計(jì)從業(yè)人員結(jié)合會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)際情況與市場(chǎng)相關(guān)情況，對(duì)其進(jìn)行估值，在國內(nèi)公允價(jià)值計(jì)量還處于研究的初級(jí)階段，且各方面市場(chǎng)數(shù)據(jù)搜集難度很大，這就需要會(huì)計(jì)從業(yè)人員充分發(fā)揮自身的主觀能動(dòng)性。另一方面，在需要會(huì)計(jì)從業(yè)人員發(fā)揮主觀性的前提下，這就必定導(dǎo)致會(huì)出現(xiàn)道德風(fēng)險(xiǎn)，特別是在中國會(huì)計(jì)道德制度不完善、不健全的背景下，會(huì)計(jì)行業(yè)做假賬等不規(guī)范行為時(shí)有發(fā)生，因此這更加劇了公允價(jià)值應(yīng)用過程中的道德風(fēng)險(xiǎn)。

（三）利率未市場(chǎng)化，無法找到合適的折現(xiàn)率指標(biāo)

公允價(jià)值計(jì)量模式在應(yīng)用過程中需要未來現(xiàn)金流量貼現(xiàn)模型，這也是目前公允價(jià)值應(yīng)用中最重要的手段之一。在未來現(xiàn)金流量貼現(xiàn)模型計(jì)算過程中，除了知道未來的現(xiàn)金流量外，還需要合適的折現(xiàn)率；國外對(duì)折現(xiàn)率的選取較為方便，因?yàn)槠淅适鞘袌?chǎng)化的，選擇利率作為折現(xiàn)率能充分反映市場(chǎng)供需的狀況，符合未來現(xiàn)金流貼現(xiàn)模型與公允價(jià)值的應(yīng)用條件。國內(nèi)由于貨幣市場(chǎng)發(fā)展時(shí)間較晚，利率還未形成市場(chǎng)化的體系，而是由中國人民銀行根據(jù)政策與市場(chǎng)需要進(jìn)行制定，因此該利率無法體現(xiàn)市場(chǎng)的真正情況，應(yīng)用未來現(xiàn)金流量貼現(xiàn)模型也相對(duì)勉強(qiáng)。

三、解決對(duì)策

（一）繼續(xù)健全會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，規(guī)范公允價(jià)值的使用行為

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是一項(xiàng)時(shí)效性很強(qiáng)的行業(yè)法律法規(guī)，特別是對(duì)公允價(jià)值來說，由于其充分反映市場(chǎng)需求與市場(chǎng)的實(shí)際價(jià)值，當(dāng)市場(chǎng)現(xiàn)狀與行為在發(fā)生變化的同時(shí)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)公允價(jià)值的規(guī)定也需要相應(yīng)地進(jìn)行變動(dòng)。同時(shí)，針對(duì)企業(yè)目前對(duì)公允價(jià)值計(jì)量模式濫用、亂用的現(xiàn)狀，財(cái)政部應(yīng)盡快制定與出臺(tái)公允價(jià)值的具體應(yīng)用指南，以規(guī)范現(xiàn)有公允價(jià)值的使用行為，也為企業(yè)會(huì)計(jì)人員在實(shí)際操作中提供相應(yīng)的依據(jù)。

（二）加強(qiáng)會(huì)計(jì)從業(yè)人員的理論培訓(xùn)與實(shí)踐操作

一方面，公允價(jià)值在實(shí)務(wù)操作過程中需要會(huì)計(jì)從業(yè)人員的主觀判斷，為了保證公允價(jià)值計(jì)量的可靠性，就需要加強(qiáng)會(huì)計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)主觀判斷能力，而職業(yè)主觀判斷能力主要來源于后續(xù)的培訓(xùn)與實(shí)踐操作。為此，企業(yè)與行業(yè)協(xié)會(huì)應(yīng)通過不同的渠道保證從業(yè)人員每年的培訓(xùn)時(shí)間，保證其專業(yè)知識(shí)與理念符合當(dāng)前會(huì)計(jì)行業(yè)的監(jiān)管要求。另一方面，針對(duì)目前會(huì)計(jì)行業(yè)從業(yè)人員青黃不接的現(xiàn)狀；第一，要加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員人才庫的儲(chǔ)備與培養(yǎng)；第二，對(duì)目前的會(huì)計(jì)人員也要加強(qiáng)培訓(xùn)，以適應(yīng)會(huì)計(jì)高強(qiáng)度的工作要求；第三，企業(yè)可以考慮在內(nèi)部建立互助小組，由從業(yè)時(shí)間較長的實(shí)踐型人員與高學(xué)歷的理論型人員組成，雙方取長補(bǔ)短，實(shí)現(xiàn)優(yōu)劣勢(shì)的互補(bǔ)。

（三）加快市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)步伐

在“十二五”的規(guī)劃要求下，進(jìn)一步加快社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)步伐。逐漸完善當(dāng)前企業(yè)體制中的行政干預(yù)成本，政府也從原有的決策者轉(zhuǎn)變?yōu)閰f(xié)調(diào)者，充分發(fā)揮市場(chǎng)的自動(dòng)調(diào)節(jié)功能。同時(shí)，督促有關(guān)部門盡早制定必要信息公開化、透明化的法律法規(guī)嗎，要求有關(guān)企業(yè)必須公開相關(guān)信息，以利于公允價(jià)值的使用。

四、小結(jié)

公允價(jià)值在企業(yè)會(huì)計(jì)中的應(yīng)用是未來的發(fā)展趨勢(shì)與主流，本文首先闡述了公允價(jià)值的內(nèi)在含義；其次，結(jié)合當(dāng)前實(shí)際情況，分析了當(dāng)前公允價(jià)值應(yīng)用過程中仍然存在的問題，并運(yùn)用理論知識(shí)與實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)提出了解決對(duì)策。

參考文獻(xiàn)：

[1]劉寶貴，高枝梅.淺析公允價(jià)值在我國的應(yīng)用問題.中國集體經(jīng)濟(jì).2011（6）.

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中圖分類號(hào):C93

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A

文章編號(hào):1672-3198(2010)13-0054-02

20世紀(jì)80年代美國銀行業(yè)與儲(chǔ)蓄、次貸危機(jī)使歷史成本模式對(duì)金融機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)的局限性進(jìn)一步突顯,到了90年代,衍生工具的創(chuàng)造與使用持續(xù)拓展,歷史成本會(huì)計(jì)模式明顯不適應(yīng)這一時(shí)期的經(jīng)濟(jì)形式,經(jīng)濟(jì)的發(fā)展最終促使了公允價(jià)值會(huì)計(jì)的發(fā)展及在相關(guān)業(yè)務(wù)中的廣泛使用。而此次美國次貸危機(jī)中,各界人士紛紛將矛頭指向公允價(jià)值并認(rèn)為其在市場(chǎng)大跌的情況下,導(dǎo)致金融機(jī)構(gòu)過分對(duì)資產(chǎn)按市價(jià)減計(jì),從而加劇了次貸危機(jī),并最終導(dǎo)致了波及全球的金融危機(jī),而這場(chǎng)危機(jī)的到來是的公允價(jià)值在盈余管理中的作用充分顯現(xiàn)出來。

1 盈余管理和公允價(jià)值的基本界定

1.1 盈余管理的相關(guān)理論的論述

對(duì)于盈余管理的含義,一直以來都有眾多的看法存在。WilliamR.Scott(1997)在其名著《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論》把盈余管理定義為:假定經(jīng)營者可在一系列的會(huì)計(jì)政策(如公認(rèn)會(huì)計(jì)原則)中自行選擇,很自然他們會(huì)選取使自身效用或公司價(jià)值最大化的會(huì)計(jì)政策。Paul M.Healy & James M.Wahlen (1999)認(rèn)為,盈余管理發(fā)生在管理當(dāng)局運(yùn)用職業(yè)判斷編制財(cái)務(wù)報(bào)告和規(guī)劃交易以變更財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí),旨在誤導(dǎo)那些以公司的經(jīng)營業(yè)績?yōu)榛A(chǔ)的利益相關(guān)人的決策或影響那些以會(huì)計(jì)報(bào)告數(shù)字為基礎(chǔ)的契約的后果。他們主要是從盈余管理的動(dòng)機(jī)和后果來定義盈余管理。國內(nèi)學(xué)者魏明海(2000)認(rèn)為盈余管理是企業(yè)管理當(dāng)局為了誤導(dǎo)其他會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的理解或影響那些基于會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的契約的結(jié)果,在編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)告和“構(gòu)造”交易事項(xiàng)以改變財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)做出判斷和會(huì)計(jì)選擇的過程。在盈余管理契約論的觀點(diǎn)下,以Watts和Zimmerman的“實(shí)證會(huì)計(jì)理論”為開端,會(huì)計(jì)政策選擇和盈余管理的研究被賦予了新的涵義,即更加強(qiáng)調(diào)各種契約影響下的管理層動(dòng)機(jī)如何影響公司的會(huì)計(jì)政策選擇和盈余管理行為。

1.2 公允價(jià)值的相關(guān)基本理論

公允價(jià)值隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而出現(xiàn),并在經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中扮演著不同的角色,在此次金融危機(jī)過程卻被提出質(zhì)疑。盡管SEC對(duì)此做出回應(yīng),并提出一系列的意見和緩和措施來應(yīng)對(duì)社會(huì)各界對(duì)公允價(jià)值的聲討和抗議。FASB在SFAS157中作了定義,并重點(diǎn)研究了用來研究計(jì)量公允價(jià)值的方法和有關(guān)披露為問題。SEC在公允價(jià)值的具體應(yīng)用中,也指出了其應(yīng)用過程中的三個(gè)階段的相應(yīng)的注意事項(xiàng)。

而我國也在相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作了相關(guān)的規(guī)定,1999年起,我國首次在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中引入公允價(jià)值,雖然該計(jì)量屬性很快被勒令停用但是還為我國公允價(jià)值會(huì)計(jì)的發(fā)展起到了很大的推動(dòng)作用。2006年我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中重新啟用公允價(jià)值計(jì)量屬性。在該準(zhǔn)則中重新對(duì)公允價(jià)值計(jì)量屬性作了規(guī)定。本著同國際會(huì)計(jì)接軌的原則,我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將公允價(jià)值應(yīng)用具體分為三個(gè)層次:

(1)市價(jià)法;

(2)類似項(xiàng)目法;

(3)當(dāng)要確認(rèn)的項(xiàng)目不存在或只存在很少的市場(chǎng)信息時(shí),就要考慮用估價(jià)的方法來確認(rèn)公允價(jià)值。

通過以上對(duì)描述公允價(jià)值的應(yīng)用及相關(guān)特點(diǎn),可以清楚地了解到公允價(jià)值在具體的應(yīng)用過程中需要大量的市場(chǎng)信息和管理層的主觀判斷,該計(jì)量屬性的特點(diǎn)為其在盈余管理中的應(yīng)用提供了機(jī)會(huì)和條件。

2 公允價(jià)值在盈余管理中的應(yīng)用

通過以上的描述可以很清楚的了解到公允價(jià)值在應(yīng)用的過程中,需要管理層大量的主觀判斷,而這對(duì)于其對(duì)于進(jìn)行盈余管理又有著無法抗拒的魅力。通過以下三個(gè)方面看一下公允價(jià)值在盈余管理的應(yīng)用。

2.1 在收入中應(yīng)用公允價(jià)值進(jìn)行盈余管理

美國在上世紀(jì)八九十年代已經(jīng)將公允價(jià)值應(yīng)用于多種交易與事項(xiàng),在上世紀(jì)末與本世紀(jì)出美國的相當(dāng)多的上市公司出現(xiàn)了關(guān)于公允價(jià)值在收入中的應(yīng)用。毋庸置疑公允價(jià)值的運(yùn)用極大提高了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性,克服了歷史成本脫離現(xiàn)實(shí)的種種弊端。但是由于其應(yīng)用過程的主觀性過大,以被管理層應(yīng)用于盈余管理。如美國在線,利用公允價(jià)值借助循環(huán)交易虛構(gòu)收入規(guī)模,來實(shí)現(xiàn)其達(dá)到預(yù)期業(yè)績的目標(biāo)。而高管之所以能夠應(yīng)用公允價(jià)值進(jìn)行這樣的操作,正是基于公允價(jià)值需要主管的判斷而具有很大的不確定性。

2.2 在企業(yè)合并中應(yīng)用公允價(jià)值進(jìn)行盈余管理

2006年,我國新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)公允價(jià)值在企業(yè)合并中進(jìn)行了相應(yīng)的規(guī)定,然而在全球第四次的并購浪潮中該計(jì)量屬性已經(jīng)被廣泛應(yīng)用于企業(yè)合并過程中,并對(duì)于上市公司的盈余管理發(fā)揮著其他方法無法替代的作用。世界通信在利用公允價(jià)值的在企業(yè)合并中應(yīng)用盈余管理是一個(gè)典范。

2.3 公允價(jià)值在金融資產(chǎn)中應(yīng)用進(jìn)行盈余管理

面臨2008年的金融危機(jī),企業(yè)持有的大部分股票證券價(jià)格如同過山車,管理者將其投資作為交易性金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)對(duì)企業(yè)的利潤的影響差異巨大。但是若投資者從資產(chǎn)負(fù)債表角度看問題,綜合收益的組成結(jié)構(gòu)不同,但其結(jié)果相同。本次金融危機(jī)更讓我們體會(huì)到用資產(chǎn)負(fù)債表觀比利潤表觀更能洞察企業(yè)的業(yè)務(wù)以及對(duì)企業(yè)的影響,因?yàn)橛行┙鹑谫Y產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量要依賴于企業(yè)管理層的判斷(動(dòng)機(jī)),不同的判斷(動(dòng)機(jī))對(duì)企業(yè)的利潤影響不同。

就拿雷曼兄弟的利潤表分析一下公允價(jià)值在金融資產(chǎn)中的應(yīng)用。雷曼兄弟的主要業(yè)務(wù)是資本市場(chǎng)業(yè)務(wù)、投資業(yè)務(wù)和投資管理業(yè)務(wù),因此雷曼兄弟的主要收入也來源于資本市場(chǎng)業(yè)務(wù)。在2007年第二季度以前,資本市場(chǎng)業(yè)務(wù)對(duì)其凈收入的貢獻(xiàn)率一直保持在65%以上,而之后資本市場(chǎng)業(yè)務(wù)收入和企業(yè)凈收入同時(shí)出現(xiàn)拐點(diǎn)。而出現(xiàn)這種情況的原因則是該公司因資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)大額計(jì)提減值損失所造成。在看一下其資產(chǎn)負(fù)債表,從資產(chǎn)的角度,在2008年的前三季度,在扣除商譽(yù)、可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)以及其他低風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)中分別有18.7%,18.5%,14.7%屬于抵押貸款、擔(dān)保證券和其他置產(chǎn)擔(dān)保證券。

通過以上三個(gè)方面對(duì)公允價(jià)值在盈余管理中的應(yīng)用,可以清晰地里看出公允價(jià)值易于進(jìn)行相關(guān)的盈余管理,正式由于期較強(qiáng)的依賴于主觀判斷,而管理層則是進(jìn)行主觀判斷的主宰者,那么公允價(jià)值被管理層用來進(jìn)行盈余管理的工具便是無可厚非了。

3 防范管理層利用盈余管理的方法

隨著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和資本市場(chǎng)的完善,而且鑒于自2006年我國新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)了公允價(jià)值計(jì)量屬性在相關(guān)具體準(zhǔn)則的應(yīng)用,這些國際的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)必然給我們一下經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)以及應(yīng)用啟示。

3.1 不斷完善資本市場(chǎng)并適當(dāng)?shù)膶?duì)公允價(jià)值應(yīng)用的范圍進(jìn)行監(jiān)管

充分發(fā)揮資本市場(chǎng)的作用,并不斷完善市場(chǎng)的監(jiān)督機(jī)制,從而為公允價(jià)值的應(yīng)用提供一個(gè)良好的市場(chǎng)環(huán)境,使得投資者和利益相關(guān)者獲得更加相關(guān)和及時(shí)的財(cái)務(wù)信息。當(dāng)然在完善市場(chǎng)的同時(shí),我們需要不斷發(fā)展會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)方面使得其能夠更好的提供相關(guān)的及時(shí)和可靠的會(huì)計(jì)信息。金融危機(jī)背景下,國際會(huì)計(jì)界對(duì)公允價(jià)值應(yīng)用的討論與變更,對(duì)我國會(huì)計(jì)界進(jìn)一步探索研究,尋找更適合國情的公允價(jià)值計(jì)量運(yùn)用方法,以便更好地與國際趨同提供了時(shí)機(jī)和資料。

3.2 完善公司治理結(jié)構(gòu),制定科學(xué)的績效評(píng)價(jià)和激勵(lì)機(jī)制

要防止盈余管理的泛濫,必須完善公司治理結(jié)構(gòu),已充分實(shí)現(xiàn)對(duì)相關(guān)的權(quán)利、責(zé)任和收益的安排。國外的大量實(shí)證研究表明,管理層之所以能夠進(jìn)行盈余管理,這與公司治理結(jié)構(gòu)有關(guān)。而治理結(jié)構(gòu)與激勵(lì)機(jī)制是盈余管理的主要?jiǎng)右?因此,通過合理科學(xué)的制度安排起到對(duì)經(jīng)營者的監(jiān)督制約是必要的。

不可否認(rèn)公允價(jià)值是當(dāng)前經(jīng)濟(jì)發(fā)展的產(chǎn)物,相對(duì)與歷史成本計(jì)量屬性它可以提供更加及時(shí)相關(guān)的信息。但是由于其本身的缺陷,大量依靠主觀判斷,從而使得其較容易的被高管應(yīng)用于盈余管理。

參考文獻(xiàn)

[1]葛家澍.美國SEC“關(guān)于調(diào)到市價(jià)會(huì)計(jì)的研究”報(bào)告評(píng)價(jià)(一)[J].財(cái)會(huì)通訊,2009.

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篇4

1.公允價(jià)值在投資性房地產(chǎn)中的應(yīng)用?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——投資性房地產(chǎn)》規(guī)定,如果投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得,那么可以對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式計(jì)量。目前,我國投資性房地產(chǎn)的價(jià)格不斷攀升,在這種情況下,采用公允價(jià)值的計(jì)量模式相對(duì)于成本計(jì)量模式來說,則能更加真實(shí)客觀的反應(yīng)投資性房地產(chǎn)的價(jià)值。2.公允價(jià)值在債務(wù)重組中的應(yīng)用。我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)債務(wù)重組做出了新的規(guī)定,債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與非現(xiàn)金資產(chǎn)、股份或股權(quán)的公允價(jià)值之間的差額,確認(rèn)為債務(wù)重組利得,計(jì)入當(dāng)期損益。顯然,債務(wù)重組在引入公允價(jià)值后,能更加合理的反應(yīng)企業(yè)的資產(chǎn)價(jià)值和當(dāng)期利潤。3.公允價(jià)值在非貨幣性資產(chǎn)交換中的應(yīng)用。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,在非貨幣性資產(chǎn)交換中,采用公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)同時(shí)滿足兩個(gè)條件,即交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì),換入和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。涉及補(bǔ)價(jià)時(shí),支付補(bǔ)價(jià)方換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值由換出資產(chǎn)的公允價(jià)值、補(bǔ)價(jià)和支付的相關(guān)稅費(fèi)組成,換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額則計(jì)入當(dāng)期損益;收到補(bǔ)價(jià)方換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值由換出資產(chǎn)的公允價(jià)值減去補(bǔ)價(jià)和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)計(jì)算得出,換出資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。這種計(jì)量方式顯然科學(xué)合理的反應(yīng)了企業(yè)的資產(chǎn)狀況。4.公允價(jià)值在企業(yè)合并中的應(yīng)用。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,非同一控制下的企業(yè)合并應(yīng)采用購買法,合并方采取公允價(jià)值確認(rèn)被合并方的資產(chǎn)和負(fù)債,合并成本大于凈資產(chǎn)公允價(jià)值的部分確認(rèn)為商譽(yù),計(jì)入當(dāng)期損益?？梢?公允價(jià)值的運(yùn)用反應(yīng)了非同一控制下企業(yè)合并的實(shí)質(zhì),即合并企業(yè)對(duì)被合并企業(yè)的“購買”。

二．公允價(jià)值在實(shí)際應(yīng)用中存在的問題

第一,資本市場(chǎng)環(huán)境有待完善。公允價(jià)值的計(jì)量需要一個(gè)相對(duì)成熟的資本市場(chǎng)環(huán)境和發(fā)達(dá)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境,這樣才能保證公允價(jià)值的真實(shí)可靠,從而反應(yīng)企業(yè)的真實(shí)價(jià)值。然而,我國的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)目前處于初級(jí)階段,經(jīng)濟(jì)體制不夠健全,存在許多非市場(chǎng)因素,大大影響著市場(chǎng)交易的活躍性,從而使公允價(jià)值計(jì)量的信息失真,難以達(dá)到應(yīng)有的效果。第二,資產(chǎn)評(píng)估行業(yè)發(fā)展相對(duì)滯后。公允價(jià)值的計(jì)量要求必須真實(shí)可靠,這就需要對(duì)公司的資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估來確認(rèn)其公允價(jià)值,然而我國的資產(chǎn)評(píng)估正處于新興階段,資產(chǎn)評(píng)估人員素質(zhì)有待加強(qiáng),且存在管理不規(guī)范、規(guī)模小等亟待解決的問題,難以保證工作質(zhì)量,會(huì)對(duì)公允價(jià)值的真實(shí)性產(chǎn)生影響,從而難以得到真實(shí)的會(huì)計(jì)信息。第三,公允價(jià)值可能成為公司進(jìn)行盈余操縱的手段。公允價(jià)值在運(yùn)用過程中有時(shí)更多需要依賴會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷,所以在會(huì)計(jì)人員素質(zhì)有待提高的情況下,容易出現(xiàn)利潤操縱的現(xiàn)象。另一方面,公司可能會(huì)利用公允價(jià)值在關(guān)聯(lián)方之間任意形成價(jià)格,采取一系列政策使公司扭虧為盈,從而造成資本市場(chǎng)的混亂,損害投資者的利益。

三．公允價(jià)值在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中應(yīng)用的建議

篇5

關(guān)鍵詞:金融危機(jī);公允價(jià)值;計(jì)量;啟示

中圖分類號(hào):F830.99文獻(xiàn)標(biāo)志碼:A文章編號(hào):1673-291X(2010)09-0039-03

中國2006年頒布并于2007年在上市公司使用的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中,對(duì)公允價(jià)值計(jì)量屬性的采用是中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的重要標(biāo)志之一。中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值計(jì)量及應(yīng)用進(jìn)行了相應(yīng)的規(guī)定,然而,由于2008年席卷全球的金融風(fēng)暴的突然降臨,使得原本被認(rèn)為是頗具先進(jìn)性的公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則被指責(zé)為是加劇危機(jī)的重要因素之一。美國金融界有關(guān)人士極力反對(duì)運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則,英法德意等國于2008年9月聯(lián)合出臺(tái)的四項(xiàng)金融援助計(jì)劃中,采納了金融界人士的建議,其中包括敦促改變現(xiàn)行的“按市計(jì)價(jià)(即公允價(jià)值)”的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。面對(duì)這種情況,中國公允價(jià)值計(jì)量何去何從值得我們思考。

一、金融危機(jī)對(duì)公允價(jià)值計(jì)量的爭(zhēng)論及影響

1.金融危機(jī)對(duì)公允價(jià)值計(jì)量的爭(zhēng)論。源于美國的次貸危機(jī)已發(fā)展成全面金融危機(jī),影響了實(shí)體經(jīng)濟(jì),給2008―2009年世界經(jīng)濟(jì)帶來嚴(yán)重影響。在此次金融危機(jī)的演變過程中,公允價(jià)值計(jì)量飽受指責(zé)。

一些損失慘重的金融機(jī)構(gòu)對(duì)公允價(jià)值計(jì)量計(jì)量方法作出猛烈抨擊,他們認(rèn)為:在危機(jī)中,按公允價(jià)值對(duì)資產(chǎn)支持證券、抵押貸款支持證券和抵押債務(wù)債券等次貸產(chǎn)品進(jìn)行計(jì)量,導(dǎo)致確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)且未涉及現(xiàn)金流量的巨額損失,賬面價(jià)值大幅縮水,進(jìn)而引起大規(guī)?？只?使得后果不斷惡化。公允價(jià)值夸大了危機(jī)的損失,放大了危機(jī)的廣度、深度。公允價(jià)值并不能反映金融資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值,盡管目前證券的市場(chǎng)價(jià)值不斷下降,但金融機(jī)構(gòu)仍然持有優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)的并不能反映其長期價(jià)值或真實(shí)價(jià)值,公允價(jià)值難以確定,計(jì)量結(jié)果往往不可靠。

而會(huì)計(jì)界認(rèn)為,完全是按滿足投資者需求而采用公允價(jià)值的,公允價(jià)值比歷史成本更透明,幾乎以實(shí)時(shí)的方式高效讓投資者了解次貸危機(jī)的動(dòng)態(tài)、規(guī)模、影響。公允價(jià)值計(jì)量代表未來計(jì)量方向,符合經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。

在這場(chǎng)爭(zhēng)論中,導(dǎo)致政治因素介入,要求修改準(zhǔn)則。在政界和金融界的強(qiáng)大壓力下,會(huì)計(jì)界雖然仍繼續(xù)堅(jiān)持公允價(jià)值計(jì)量規(guī)則,但也不得不改變一向強(qiáng)硬的不妥協(xié)立場(chǎng)。為此,各國政府積極應(yīng)對(duì),紛紛出臺(tái)了一些應(yīng)急辦法,以減緩危機(jī)帶來的金融資產(chǎn)賬面大幅縮水的局面,其中就包括修改“公允價(jià)值”的計(jì)價(jià)規(guī)則。

2.金融危機(jī)對(duì)公允價(jià)值計(jì)量的影響。在金融風(fēng)暴愈演愈烈之際,國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(IASB)宣布可以從2008年7月1日起追溯調(diào)整新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。各國修改會(huì)計(jì)準(zhǔn)則行動(dòng)可謂爭(zhēng)先恐后,以此來保護(hù)自身的資產(chǎn)安全。我們看一下美國從金融危機(jī)發(fā)生到現(xiàn)在對(duì)公允價(jià)值計(jì)量有三次大的修改:

一是2008年9月30日,美國《在不活躍市場(chǎng)下確定金融資產(chǎn)的公允價(jià)值》,即對(duì)于不具備市值計(jì)價(jià)條件的企業(yè)來說,可以采用自己的模型和假設(shè)參數(shù)來估算。

二是2008年12月30日,SEC根據(jù)金融救援法案的要求向國會(huì)提交了“釘住市場(chǎng)(Mark to market)會(huì)計(jì)研究報(bào)告”。該份報(bào)告向國會(huì)提出了八條建議:(1)SFAS No.157應(yīng)該改進(jìn)而不是暫停;(2)現(xiàn)存的公允價(jià)值和釘住市場(chǎng)的要求不應(yīng)該被暫停;(3)現(xiàn)行的公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則不建議暫停,更多的計(jì)量技術(shù)應(yīng)該被運(yùn)用到公允價(jià)值計(jì)量實(shí)踐中;(4)金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)應(yīng)該被重新修改;(5)對(duì)良好判斷的運(yùn)用實(shí)施進(jìn)一步指導(dǎo);(6)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的構(gòu)建應(yīng)該繼續(xù)滿足投資者的需求;(7)應(yīng)建立額外的正式措施來介紹現(xiàn)存會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的運(yùn)作;(8)滿足簡(jiǎn)化投資性金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)的需求。

三是2009年11月在FASB官網(wǎng)上公布了美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)對(duì)公允價(jià)值計(jì)量的披露要求作了進(jìn)一步的完善。 修訂了公允價(jià)值分主題820-10,為公允價(jià)值第一層級(jí)(Level 1)和第二層級(jí)(Level 2)的轉(zhuǎn)入轉(zhuǎn)出提出新的披露要求。報(bào)告實(shí)體應(yīng)當(dāng)披露Level 1和Level 2的重大轉(zhuǎn)入轉(zhuǎn)出的金額,以及轉(zhuǎn)換的原因。而在調(diào)節(jié)使用重要的不可觀察的參數(shù)計(jì)量公允價(jià)值(Level 3)的情況中,報(bào)告實(shí)體應(yīng)當(dāng)列報(bào)關(guān)于購買、出售、發(fā)行以及結(jié)算的信息,這些信息應(yīng)以總額而非凈額的形式提供。

其他國家也不同的對(duì)公允價(jià)值的修改,各國雖有差異,但其核心都是為了避免企業(yè)出現(xiàn)大面積的虧損,以及降低由于賬面價(jià)值下降而被收購的可能。

二、公允價(jià)值計(jì)量的發(fā)展趨勢(shì)

隨著SEC報(bào)告的出爐,關(guān)于公允價(jià)值計(jì)量何去何從的辯論暫時(shí)告一段落,“公允價(jià)值仍將‘計(jì)量’未來”成為當(dāng)前的主流論調(diào),人們開始把更多的精力轉(zhuǎn)向?qū)蕛r(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則的修改和完善之中,這無疑是當(dāng)前最務(wù)實(shí)的選擇。

理論界認(rèn)為雖然本次金融危機(jī)中,公允價(jià)值計(jì)量備受爭(zhēng)議,但金融危機(jī)與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并沒有必然關(guān)系,而是多種因素綜合作用的結(jié)果。本次金融危機(jī)中,正是由于公允價(jià)值的運(yùn)用,才使得金融風(fēng)險(xiǎn)得到了充分的暴露?；旧峡梢灶A(yù)言,這次金融危機(jī)之后,公允價(jià)值計(jì)量的推進(jìn)步伐不會(huì)停止或延緩,反而會(huì)加快。公允價(jià)值計(jì)量更加及時(shí)、充分、準(zhǔn)確地反映了保險(xiǎn)公司的經(jīng)營狀況和風(fēng)險(xiǎn),有利于更好地評(píng)估保險(xiǎn)市場(chǎng)的運(yùn)行狀況,及時(shí)發(fā)現(xiàn)和化解行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。我們應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持使用公允價(jià)值計(jì)量,不斷完善其理論和方法。在中國也應(yīng)與國際一致,堅(jiān)持使用公允價(jià)值計(jì)量,并根據(jù)中國國情進(jìn)行完善。

三、公允價(jià)值計(jì)量在中國存在的必要性

1.公允價(jià)值計(jì)量可以滿足會(huì)計(jì)信息決策有用性。中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將為信息使用者提供決策有用的會(huì)計(jì)信息放在財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的首位,公允價(jià)值計(jì)量能夠滿足會(huì)計(jì)信息相關(guān)性和可靠性的要求。同時(shí)會(huì)計(jì)信息既包括過去的信息,又包括現(xiàn)在的信息,更應(yīng)該包括將來的信息。由于公允價(jià)值計(jì)量反映的是資產(chǎn)、負(fù)債的現(xiàn)行市場(chǎng)價(jià)格,更有利于決策,因而符合決策有用觀的要求。

2.公允價(jià)值的應(yīng)用能更好地履行會(huì)計(jì)的反映職能。會(huì)計(jì)的基本職能是反映,那么會(huì)計(jì)是如何履行反映職能的呢?這就需要借助文字說明和數(shù)字描述,其中的數(shù)字描述就是指的會(huì)計(jì)計(jì)量。由于事物總是處在不斷發(fā)展變化當(dāng)中,經(jīng)濟(jì)事實(shí)也是這樣,那么會(huì)計(jì)對(duì)于經(jīng)濟(jì)事實(shí)的計(jì)量理應(yīng)是動(dòng)態(tài)的。這就客觀上要求會(huì)計(jì)計(jì)量必然要經(jīng)歷初始計(jì)量階段后續(xù)計(jì)量階段,公允價(jià)值不僅可以用于初始計(jì)量,而且也可以用于后續(xù)計(jì)量,因而能夠很好得履行會(huì)計(jì)職能。

3.公允價(jià)值計(jì)量更能反映收益和資產(chǎn)的定義。經(jīng)濟(jì)學(xué)中的收益概念通常被稱為經(jīng)濟(jì)收益。經(jīng)濟(jì)收益概念認(rèn)為,收益是隨著未來服務(wù)的現(xiàn)值的增加而同時(shí)產(chǎn)生的,收益計(jì)量與資產(chǎn)計(jì)價(jià)不可分,資產(chǎn)應(yīng)依據(jù)企業(yè)使用這些資產(chǎn)所帶來的未來預(yù)期收益的現(xiàn)值來計(jì)量,而收益則是企業(yè)在某一期間凈資產(chǎn)現(xiàn)值變動(dòng)的結(jié)果。顯然依據(jù)經(jīng)濟(jì)收益概念,對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債就應(yīng)當(dāng)采用公允價(jià)值計(jì)量。相應(yīng)的,資產(chǎn)的定義也應(yīng)采用“未來經(jīng)濟(jì)利益說”,即資產(chǎn)是指“特定個(gè)體從已經(jīng)發(fā)生的交易或事項(xiàng)中所取得的或能加以控制的可能的未來經(jīng)濟(jì)利益?！?/p>

4.公允價(jià)值更應(yīng)反映資產(chǎn)或負(fù)債的后續(xù)計(jì)量。計(jì)量目的具有層次性。計(jì)量的最終目的是為了使提供的會(huì)計(jì)信息更加相關(guān)和可靠,而計(jì)量的直接目的則是計(jì)量什么,即計(jì)量的是公允價(jià)值、歷史成本還是使用價(jià)值等。在傳統(tǒng)的計(jì)量模式下,初始計(jì)量與后續(xù)計(jì)量的目的是不同的,初始計(jì)量的目的實(shí)際上是計(jì)量資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值,而后續(xù)計(jì)量的目的可能是資產(chǎn)的使用價(jià)值、也可能是攤余價(jià)值等。但計(jì)量目的不應(yīng)當(dāng)因?yàn)槭袌?chǎng)價(jià)格有失公允、需要估計(jì)而改變,若能采用預(yù)期現(xiàn)金流量和現(xiàn)值計(jì)量技術(shù)合理估計(jì)公允價(jià)值,使得初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量的直接目的一致,將使提供的信息更具有可比性。

5.公允價(jià)值能更真實(shí)地反映企業(yè)的收益。目前的企業(yè)收益計(jì)算是通過收入與相應(yīng)的成本、費(fèi)用配比計(jì)算出來的。眾所周知,現(xiàn)行企業(yè)計(jì)算收益的收入是按現(xiàn)行市價(jià)計(jì)量的,而計(jì)算收益的成本、費(fèi)用,則是按歷史成本計(jì)量的。很明顯,這兩者之間的差額(收益)由兩部分構(gòu)成。一部分是勞動(dòng)者創(chuàng)造的純利潤,另一部分則是由經(jīng)濟(jì)因素影響形成的價(jià)格差。但現(xiàn)行的利潤分配制度對(duì)這兩者卻不加區(qū)分,從而出現(xiàn)收益超分配。虛利實(shí)分的現(xiàn)象。如企業(yè)計(jì)算收益的成本、費(fèi)用是按公允價(jià)值計(jì)量,則這種現(xiàn)象就可得到很好的解決。

6.公允價(jià)值計(jì)量是中國經(jīng)濟(jì)形勢(shì)發(fā)展的客觀要求。隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展的全球化,競(jìng)爭(zhēng)越來越激烈、風(fēng)險(xiǎn)加大,市場(chǎng)創(chuàng)新、金融創(chuàng)新層出不窮,且愈演愈烈。特別是金融創(chuàng)新,目前已產(chǎn)生了數(shù)量眾多、特征各異的衍生金融工具。如 “期貨”(Futures)、“期權(quán)”(Options)、“遠(yuǎn)期合約”(Forwards Contracts)等等。這些衍生金融工具只產(chǎn)生合約的權(quán)利或義務(wù),而交易和事項(xiàng)尚未發(fā)生,為了會(huì)計(jì)信息使用者能正確地進(jìn)行經(jīng)營決策,在會(huì)計(jì)上也要求對(duì)其進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量。由于其沒有歷史成本,傳統(tǒng)會(huì)計(jì)對(duì)此無能為力,而采用公允價(jià)值屬性計(jì)量卻能很好地解決這個(gè)問題。因?yàn)楣蕛r(jià)值是理智雙方在無干擾情況下,自愿進(jìn)行交換的價(jià)值,其價(jià)值的確定并不取決于業(yè)務(wù)是否發(fā)生,只要雙方同意就會(huì)有一個(gè)價(jià)值。因此,會(huì)計(jì)在任何時(shí)候都可以按公允價(jià)值對(duì)衍生金融工具產(chǎn)生的權(quán)利、義務(wù)進(jìn)行計(jì)量、反映,并向信息使用者提供信息。

7.公允價(jià)值是風(fēng)險(xiǎn)管理的需要。風(fēng)險(xiǎn)管理能否做到有效、謹(jǐn)慎,對(duì)資產(chǎn)價(jià)值判斷至關(guān)重要。實(shí)質(zhì)上,對(duì)于投資者而言,在資產(chǎn)被低估時(shí)買進(jìn),在資產(chǎn)被高估時(shí)賣出是沒有風(fēng)險(xiǎn)的。風(fēng)險(xiǎn)管理與價(jià)格信息緊密相連,良好的企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理體系需要各方面的價(jià)格信息,包括市場(chǎng)價(jià)格或公允價(jià)值等。相對(duì)于歷史成本而言,公允價(jià)值面向現(xiàn)在和未來,能夠有效地幫助企業(yè)預(yù)防或發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)。公允價(jià)值主要是面向財(cái)務(wù)報(bào)告的,公允價(jià)值對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)管理的重要程度取決于公允價(jià)值所包含風(fēng)險(xiǎn)信息的程度。因此,準(zhǔn)確、可靠、包含全部風(fēng)險(xiǎn)的公允價(jià)值是今后公允價(jià)值的發(fā)展方向,同時(shí),也是風(fēng)險(xiǎn)管理對(duì)公允價(jià)值信息的客觀要求。

四、金融危機(jī)環(huán)境下對(duì)中國應(yīng)用公允價(jià)值應(yīng)用的啟示

此次金融危機(jī)對(duì)公允價(jià)值的爭(zhēng)論,對(duì)于正在全面推行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的中國來說,由于中國的金融市場(chǎng)和上市公

司無論是從規(guī)模還是成熟度方面都遠(yuǎn)不如美國和大部分西方發(fā)達(dá)國家,實(shí)體性企業(yè)所擁有的金融類產(chǎn)品及其衍生品的比例還很低,另外新準(zhǔn)則還只有在上市公司實(shí)施,還沒有全面推行,因此,金融市場(chǎng)的劇烈波動(dòng)所能夠形成的波及面還相當(dāng)有限。但是采用公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則仍然是未來的趨勢(shì),國外大部分國家針對(duì)這次金融危機(jī)對(duì)公允價(jià)值計(jì)量進(jìn)行相應(yīng)的修改。中國對(duì)公允價(jià)值的爭(zhēng)論較少,影響也不大,但中國應(yīng)從這次爭(zhēng)論得到啟示,采取相應(yīng)的措施,以防范于未然。

1.結(jié)合中國的經(jīng)濟(jì)、市場(chǎng)狀況謹(jǐn)慎地推出公允價(jià)值準(zhǔn)則使用范圍 。中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要規(guī)定在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣易等方面采用了公允價(jià)值。但有關(guān)公允價(jià)值計(jì)量的或應(yīng)用指南仍然缺失。理論界和實(shí)務(wù)界普遍反映在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)仍處于初級(jí)階段的中國在金融工具計(jì)量中運(yùn)用公允價(jià)值仍存在不小的困難。因此,為提高公允價(jià)值計(jì)量的可操作性和會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性,建議財(cái)政部考慮專門就金融工具公允價(jià)值計(jì)量制定中國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(或應(yīng)用指南)。在公允價(jià)值計(jì)量的準(zhǔn)則(或應(yīng)用指南)中予以明確有利于具體實(shí)務(wù)操作的規(guī)范要求,如制定關(guān)于如何采用現(xiàn)值技術(shù)來估計(jì)公允價(jià)值的操作指南,在指南中盡可能詳盡地規(guī)定有關(guān)現(xiàn)值的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告問題,例如,在對(duì)某一資產(chǎn)或負(fù)債進(jìn)行計(jì)量時(shí),準(zhǔn)則中應(yīng)明確規(guī)定什么情況下使用現(xiàn)值,什么情況下以使用現(xiàn)值為首選;對(duì)于未來現(xiàn)金流量的估計(jì),折現(xiàn)率的選擇以及折現(xiàn)方法的選擇都應(yīng)該有明確的規(guī)定。操作指南制定得越詳細(xì)越能為在市場(chǎng)信息不夠充分的情況下為應(yīng)用公允價(jià)值提供必要的理論依據(jù)和指導(dǎo)方法

2.針對(duì)不同的市場(chǎng)情況,適當(dāng)引入公允價(jià)值。美國爆發(fā)金融危機(jī)后,沒能及時(shí)改變會(huì)計(jì)計(jì)量屬性,采用與當(dāng)時(shí)市場(chǎng)環(huán)境相適應(yīng)的計(jì)量屬性,導(dǎo)致了金融危機(jī)的進(jìn)一步加劇。因此,中國在引入公允價(jià)值計(jì)量屬性時(shí),應(yīng)充分考慮不同經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段應(yīng)采用的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性。例如,在經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展時(shí)期,采用公允價(jià)值計(jì)量有可能導(dǎo)致資產(chǎn)價(jià)值的虛增,從而加速經(jīng)濟(jì)發(fā)展,在經(jīng)濟(jì)本身具有泡沫的情況下進(jìn)一步擴(kuò)大泡沫。或在經(jīng)濟(jì)委靡的情況下,又有可能發(fā)生像美國金融危機(jī)這樣的情況。因此,有關(guān)機(jī)構(gòu)應(yīng)進(jìn)一步完善對(duì)公允價(jià)值適度引入的規(guī)定,將公允價(jià)值可能帶來的損失降到最低,防患于未然。

3.完善公允價(jià)值應(yīng)用的市場(chǎng)條件、建立市場(chǎng)信息數(shù)據(jù)庫。公允價(jià)值是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物,市場(chǎng)價(jià)格是最為客觀,可靠程度最高的,也是最簡(jiǎn)便的公允價(jià)值的來源,所以應(yīng)當(dāng)努力培育各級(jí)市場(chǎng),特別是生產(chǎn)資料市場(chǎng)和二手交易市場(chǎng),從而使公允價(jià)值的取得更為客觀、直接。

公允價(jià)值計(jì)量方式要求在沒有發(fā)達(dá)的交易市場(chǎng)情況下,公允價(jià)值的確定需要獲取未來現(xiàn)金流量的相關(guān)數(shù)據(jù),而通過對(duì)企業(yè)或者資產(chǎn)過去的現(xiàn)金流加以分析,可以預(yù)測(cè)未來的現(xiàn)金流量;在存在發(fā)達(dá)的交易市場(chǎng)的情況下,將市場(chǎng)價(jià)格等信息加以匯集,可以便于企業(yè)確定相關(guān)的公允價(jià)值,有利于審計(jì)人員、相關(guān)監(jiān)管部門考察企業(yè)的公允價(jià)值是否合理、恰當(dāng)。因此應(yīng)該建立信息庫,儲(chǔ)存市場(chǎng)信息數(shù)據(jù)。

4.加強(qiáng)金融市場(chǎng)的監(jiān)管 ,提高會(huì)計(jì)信息披露的及時(shí)性、準(zhǔn)確性和透明度。金融衍生品具有高風(fēng)險(xiǎn)性,要求金融監(jiān)管機(jī)構(gòu)進(jìn)行嚴(yán)格監(jiān)管,保證金融衍生品市場(chǎng)健康發(fā)展。隨著中國參與全球經(jīng)濟(jì)和金融一體化的程度不斷深入,國內(nèi)金融機(jī)構(gòu)產(chǎn)品創(chuàng)新能力的不斷增強(qiáng),新的衍生金融產(chǎn)品亦層出不窮。然而,在中國衍生金融工具日新月異的同時(shí),有關(guān)衍生金融工具會(huì)計(jì)信息披露的及時(shí)性、準(zhǔn)確性和透明度方面卻存在諸多的缺陷和不足,相關(guān)的法律糾紛日益增多。因此,為不斷改進(jìn)銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)金融工具會(huì)計(jì)信息披露,建議財(cái)政部積極跟蹤IASB和FASB在信息披露方面的最新進(jìn)展,及時(shí)修訂中國的第37號(hào)準(zhǔn)則《金融工具列報(bào)》。同時(shí),建議中國銀監(jiān)會(huì)進(jìn)一步完善《商業(yè)銀行信息披露辦法》或借鑒外國銀行監(jiān)管機(jī)構(gòu)的做法,專門制定衍生金融工具最佳披露實(shí)踐或信息披露管理辦法等。

5.提高會(huì)計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)道德和專業(yè)水平 。誠信是阻斷人們采取不當(dāng)行為的防火墻,如果市場(chǎng)缺乏這層保護(hù)屏障,即使這個(gè)市場(chǎng)有最優(yōu)秀的會(huì)計(jì)師,最完美的會(huì)計(jì)制度,最完善的企業(yè)治理結(jié)構(gòu)及最成熟的資本市場(chǎng),也無法阻擋造假事情的發(fā)生。但是我們不能“因噎廢食”,正確的做法,是加強(qiáng)誠信教育,防范道德危機(jī)的發(fā)生。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則畢竟只是一個(gè)生產(chǎn)會(huì)計(jì)信息的技術(shù)規(guī)范,它解決的是“該如何辦”的問題。對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的惡意誤用屬于準(zhǔn)則實(shí)施中“人”的問題,從大的方面講是上市公司治理生態(tài)的問題,不能歸咎于準(zhǔn)則本身。對(duì)于實(shí)施中“人”的問題,只有通過加強(qiáng)監(jiān)管,職業(yè)道德建設(shè),提高投資者甄別會(huì)計(jì)信息能力等系統(tǒng)工程來解決。

五、結(jié)論

金融危機(jī)引發(fā)了人們對(duì)公允價(jià)值計(jì)量的爭(zhēng)論,金融危機(jī)不是因?yàn)椴捎霉蕛r(jià)值造成的,恰恰是公允價(jià)值計(jì)量如實(shí)地進(jìn)行反應(yīng)。各國在遵循其科學(xué)內(nèi)涵的基礎(chǔ)完善公允價(jià)值計(jì)量,從而建立有效機(jī)制,以調(diào)整非正常、非有效市場(chǎng)下確定公允價(jià)值的操作方式。公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則的完善是為了經(jīng)濟(jì)更快地發(fā)展的需要,而不是對(duì)廢除公允價(jià)值計(jì)量。從公允價(jià)值的產(chǎn)生和發(fā)展來看,公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)用是今后的發(fā)展趨勢(shì)。

中國采用公允價(jià)值不僅具有理論基礎(chǔ),而且具有現(xiàn)實(shí)的需要。中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值計(jì)量的應(yīng)用進(jìn)行了規(guī)定,比較適合中國國情,但中國應(yīng)從外國公允價(jià)值計(jì)量中吸取經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn),結(jié)合中國實(shí)際情況,完善公允價(jià)值準(zhǔn)則(或指南),嚴(yán)格規(guī)定公允價(jià)值的使用范圍和應(yīng)用條件,加強(qiáng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中各類市場(chǎng)建設(shè),進(jìn)行嚴(yán)格監(jiān)管,加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)道德教育,不斷提高會(huì)計(jì)專業(yè)素質(zhì),才能保證公允價(jià)值的質(zhì)量,提供高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息,更好地為相關(guān)使用者和國家經(jīng)濟(jì)建設(shè)服務(wù)。

參考文獻(xiàn):

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關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;公允價(jià)值;企業(yè)會(huì)計(jì);應(yīng)用

中圖分類號(hào)：TU99 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

一、公允價(jià)值的定義

我國頒布的新會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則將公允價(jià)值定義為：在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)將公允價(jià)值定義為：在公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿據(jù)以進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)對(duì)公允價(jià)值的定義為：雙方在當(dāng)前的交易（而不是被迫清算或銷售）中，自愿購買（或承擔(dān)）或出售（或清償）一項(xiàng)資產(chǎn)（或負(fù)債）的金額。這些定義的表述略有差異，但從本質(zhì)上講是一樣的，即公允價(jià)值是完全市場(chǎng)對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債價(jià)值的評(píng)估。

二、公允價(jià)值應(yīng)用的國際趨同和中國特色

（一）國際會(huì)計(jì)傾向于公允價(jià)值計(jì)量

隨著資本市場(chǎng)的發(fā)展，企業(yè)股權(quán)的分散化程度的提高，大量分散的股東只關(guān)注自己所持股份所帶來的收益或利得，他們需要了解企業(yè)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)狀況和未來經(jīng)濟(jì)前景的信息。這一變化推動(dòng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)研究從“報(bào)告受托資源管理情況”向“提供對(duì)決策有用的信息”的轉(zhuǎn)變，相關(guān)性同可靠性一樣成為最重要的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征。但是，隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來，基于受托責(zé)任觀下的歷史成本計(jì)量屬性固有的重成本輕價(jià)值、重歷史輕未來、重受托責(zé)任輕決策有用的缺陷便暴露出來。在企業(yè)價(jià)值中占越來越大比重的軟性資產(chǎn)、衍生金融工具等因歷史成本計(jì)量模式無從計(jì)量”而被排除在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告之外，以歷史成本為基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表既無法反映資源受托者的真實(shí)業(yè)績，也不能對(duì)股東提供經(jīng)營決策有用的信息，歷史成本計(jì)量會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性開始受到越來越多的質(zhì)疑。

（二）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允價(jià)值的具體應(yīng)用

我國新頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，恢復(fù)并擴(kuò)大了公允價(jià)值的應(yīng)用范圍，提高了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，在公允價(jià)值的應(yīng)用方面進(jìn)一步趨同國際會(huì)計(jì)慣例。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中，統(tǒng)馭具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則首次將公允價(jià)值列為會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，38項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有17項(xiàng)準(zhǔn)則不同程度地運(yùn)用了公允價(jià)值計(jì)量，具體應(yīng)用范圍與國際會(huì)計(jì)大致相同。

另外，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還在《生物資產(chǎn)》、《租賃》、《收入》、《政府補(bǔ)助》、《長期股權(quán)投資》、《企業(yè)合并》等準(zhǔn)則中采用公允價(jià)值進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量。

（三）公允價(jià)值應(yīng)用的中國特色

1.公允價(jià)值計(jì)量的非主導(dǎo)性。

相對(duì)國際會(huì)計(jì)強(qiáng)調(diào)公允價(jià)值作為基準(zhǔn)計(jì)量基礎(chǔ)而言，我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)計(jì)量屬性上仍然首選歷史成本計(jì)量屬性。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的基本準(zhǔn)則明確規(guī)定：“企業(yè)在對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量時(shí)，一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本，采用重量成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)保證所確定的會(huì)計(jì)要素金額能夠取得并可靠計(jì)量”，這實(shí)際上是強(qiáng)調(diào)了歷史成本計(jì)量屬性在我國會(huì)計(jì)計(jì)量中的主導(dǎo)作用。

2.考慮我國目前的經(jīng)濟(jì)發(fā)展、公司治理、法律監(jiān)管等會(huì)計(jì)

環(huán)境。

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在公允價(jià)值的應(yīng)用范圍上也應(yīng)體現(xiàn)出與國際會(huì)計(jì)的差異。例如，由于我國目前產(chǎn)權(quán)交易市場(chǎng)還不成熟，公允價(jià)值難以取得，實(shí)際工作中的企業(yè)合并大多是同一控制下的企業(yè)合并，因此，《企業(yè)合并》將企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。同一控制下的企業(yè)合并，合并方取得的資產(chǎn)和負(fù)債按照被合并方的賬面價(jià)值計(jì)量，而非同一控制下的企業(yè)合并，合并方取得的資產(chǎn)和負(fù)債則應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量，這與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定有區(qū)別。再如，考慮到目前我國并不存在無形資產(chǎn)活躍市場(chǎng)。

三、創(chuàng)建公允價(jià)值應(yīng)用的良好環(huán)境

基于歷史成本計(jì)量屬性的局限性，公允價(jià)值的應(yīng)用是一種必然趨勢(shì)。我們應(yīng)大力創(chuàng)建公允價(jià)值應(yīng)用的良好環(huán)境，充分發(fā)揮公允價(jià)值計(jì)量屬性的優(yōu)勢(shì)，使企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告公正地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績等信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于投資者、債權(quán)人等作出經(jīng)濟(jì)決策。

（一）進(jìn)一步加大對(duì)公允價(jià)值會(huì)計(jì)理論的研究

公允價(jià)值因其提供的會(huì)計(jì)信息高度相關(guān)性而受到會(huì)計(jì)理論界和投資者、債權(quán)人的青睞，從而在上世紀(jì)九十年代起得到長足發(fā)展。但作為一種全新的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，公允價(jià)值會(huì)計(jì)在理論構(gòu)架、實(shí)務(wù)操稀上仍然存在一定的缺陷。公允價(jià)值的內(nèi)涵、公允價(jià)值與其他計(jì)量屬性的關(guān)系、公允價(jià)值會(huì)計(jì)信息的可靠性和公允價(jià)值會(huì)計(jì)的可操作性等問題有待我們進(jìn)一步研究和突破。我們應(yīng)該在總結(jié)國內(nèi)外經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，加大對(duì)公允價(jià)值研究力度并促進(jìn)研究成果在我國會(huì)計(jì)工作中的運(yùn)用。

（二）提高會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)判斷能力

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我國頒布的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用主要體現(xiàn)在：一是在金融資產(chǎn)及與金融資產(chǎn)同質(zhì)的資產(chǎn)計(jì)量中將公允價(jià)值作為首選計(jì)量模式；二是大部分會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都將公允價(jià)值作為備選或輔助計(jì)量模式；三是只有與報(bào)表的編制和調(diào)整相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值完全沒有涉及?？梢?，公允價(jià)值的運(yùn)用已成為我國未來會(huì)計(jì)計(jì)量的必然趨勢(shì)。

一、公允價(jià)值在新準(zhǔn)則中的體現(xiàn)

我國運(yùn)用公允價(jià)值的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則較多，在這里僅就債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換、投資性房地產(chǎn)和生物資產(chǎn)等幾個(gè)典型的準(zhǔn)則作一簡(jiǎn)要分析。

（一）債務(wù)重組。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于債務(wù)重組的規(guī)定，基本回到了我國1998年時(shí)的情形，與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中相關(guān)規(guī)定大致相同。與原債務(wù)重組準(zhǔn)則相比，新準(zhǔn)則重新引入了公允價(jià)值，脫離了原來“以賬面價(jià)值作為記賬基礎(chǔ)、增值部分作為權(quán)益”的思路。將轉(zhuǎn)出資產(chǎn)原賬面價(jià)值和現(xiàn)時(shí)公允價(jià)值之差作為重組收益處理。

（二）非貨幣性資產(chǎn)交換。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿足兩個(gè)條件時(shí)，以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。這兩個(gè)條件：一是交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；二是換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價(jià)值均能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為確認(rèn)換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，除非有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠。換入資產(chǎn)公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益，結(jié)果就會(huì)產(chǎn)生利潤。這對(duì)于房地產(chǎn)投資企業(yè)則孕育了一定的機(jī)會(huì)，由于可能每年重估地產(chǎn)價(jià)值，并以市值反映其賬面價(jià)值，將直接大幅提高每股的凈資產(chǎn)，降低市凈率。如果上述兩個(gè)條件不能同時(shí)滿足，則仍以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為換入成本，不確定損益。

（三）投資性房地產(chǎn)。新準(zhǔn)則頒布之前，投資性房地產(chǎn)沒有作為單獨(dú)的一項(xiàng)資產(chǎn)反映，而是與企業(yè)自用房地產(chǎn)一樣納入固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)進(jìn)行核算，這在一定程度上不利于反映企業(yè)房地產(chǎn)的實(shí)際構(gòu)成情況及各類房地產(chǎn)對(duì)企業(yè)經(jīng)營成果的貢獻(xiàn)情況。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)――投資性房地產(chǎn)》，對(duì)投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量，企業(yè)可以在成本模式和公允價(jià)值模式之間自由選擇。如有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)，有確鑿證據(jù)表明公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得，可以對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，這種模式下不計(jì)提折舊或減值準(zhǔn)備，公允價(jià)值與原賬面值之間的差異計(jì)入當(dāng)期損益。公允價(jià)值計(jì)量模式的引入正式奠定了重估凈資產(chǎn)值方法作為房地產(chǎn)上市公司估值的核心地位。這必將引導(dǎo)市場(chǎng)對(duì)該方法進(jìn)一步的認(rèn)可。而且隨著投資性房地產(chǎn)物業(yè)的增多，特別是人民幣升值和我國經(jīng)濟(jì)持續(xù)發(fā)展，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則采用后，會(huì)引導(dǎo)市場(chǎng)更多地關(guān)注各項(xiàng)投資性房地產(chǎn)物業(yè)的真實(shí)價(jià)值，并使重估凈資產(chǎn)值方法成為評(píng)估投資性房地產(chǎn)企業(yè)的主要標(biāo)準(zhǔn)之一。對(duì)以開發(fā)業(yè)務(wù)為主的房地產(chǎn)企業(yè)來說，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)行也會(huì)導(dǎo)致投資者以更為穩(wěn)健和客觀的估值標(biāo)準(zhǔn)來衡量一個(gè)公司的價(jià)值。

（四）生物資產(chǎn)。為了規(guī)范企業(yè)與農(nóng)業(yè)生產(chǎn)相關(guān)的生物資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理和相關(guān)信息的披露，根據(jù)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展所處的階段及發(fā)展水平，財(cái)政部制定了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)――生物資產(chǎn)》準(zhǔn)則。根據(jù)我國生物資產(chǎn)準(zhǔn)則，企業(yè)可以選擇以歷史成本或公允價(jià)值來計(jì)量生物資產(chǎn)，以歷史成本模式為主，采用公允價(jià)值計(jì)量要滿足一定條件。條件為：一是生物資產(chǎn)有活躍的交易市場(chǎng)；二是能夠從交易市場(chǎng)上取得同類或類似生物資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對(duì)生物資產(chǎn)的公允價(jià)值做出合理估計(jì)。這與《IAS41――農(nóng)業(yè)》不同，IAS41規(guī)定下，企業(yè)對(duì)生物資產(chǎn)的計(jì)量沒有可選擇性，只要公允價(jià)值能可靠確定，就只能運(yùn)用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系引入公允價(jià)值，體現(xiàn)了我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際會(huì)計(jì)慣例接軌的趨勢(shì)。與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比，我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系在確定公允價(jià)值的應(yīng)用范圍時(shí)，更充分地考慮了我國的國情，作了謹(jǐn)慎的改進(jìn)。

二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中公允價(jià)值應(yīng)用的“謹(jǐn)慎性”分析

公允價(jià)值在1998年出現(xiàn)于我國的債務(wù)重組和非貨幣易等具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，后來出現(xiàn)了不少公司濫用公允價(jià)值來操縱利潤的現(xiàn)象，在2001年作了修訂而被限制使用。因此，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值計(jì)量屬性應(yīng)用強(qiáng)調(diào)“適度”，主要表現(xiàn)為以下幾個(gè)方面：

（一）公允價(jià)值在新準(zhǔn)則中的使用仍屬“適度”使用

國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，已將公允價(jià)值作為重要甚至是首選的計(jì)量屬性加以運(yùn)用。我國新會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則明確規(guī)定：“會(huì)計(jì)要素在計(jì)量時(shí)可供選擇的計(jì)量屬性包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值，但在一般情況下應(yīng)當(dāng)采用歷史成本計(jì)量屬性，在引入其他計(jì)量屬性上采取了適度、謹(jǐn)慎的態(tài)度，規(guī)定根據(jù)重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值所確定的會(huì)計(jì)要素金額要能夠取得并可靠計(jì)量。”我國已的38項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，涉及會(huì)計(jì)要素計(jì)量的有30項(xiàng)，其中又有17項(xiàng)程度不同地運(yùn)用了公允價(jià)值計(jì)量屬性，涉及范圍之大顯而易見。但從規(guī)定可以看出，歷史成本計(jì)量屬性在我國會(huì)計(jì)計(jì)量中仍屬主導(dǎo)地位，公允價(jià)值等計(jì)量屬性仍屬適度和謹(jǐn)慎利用。

（二）苛刻的公允價(jià)值確認(rèn)條件表明使用的“謹(jǐn)慎性”

幾乎所有運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量屬性的具體準(zhǔn)則都規(guī)定要以成本進(jìn)行計(jì)量，在滿足一定的條件時(shí)可以公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，但是規(guī)定的條件和要求較為苛刻。例如，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)――投資性房地產(chǎn)》明確規(guī)定：企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日運(yùn)用成本模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，但如果有確鑿證據(jù)表明其公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠地取得，應(yīng)當(dāng)運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量屬性，并且規(guī)定運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)同時(shí)滿足兩個(gè)條件：一是必須有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)；二是企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息。在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――生物資產(chǎn)、債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換等具體準(zhǔn)則中關(guān)于公允價(jià)值的使用前提都有類似的苛刻條件。不難看出，我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用采取了非常謹(jǐn)慎的態(tài)度，不是任何企業(yè)在任何情況下都可以運(yùn)用公允價(jià)值，不能滿足公允價(jià)值適用條件的企業(yè)或事項(xiàng)是不允許運(yùn)用的。

（三）我國慎用公允價(jià)值的內(nèi)因分析

我國之所以要謹(jǐn)慎地運(yùn)用公允價(jià)值，有其必然的原因。首先，發(fā)育中的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)仍不完備。我國的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制雖然基本確立，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境與國際上較為成熟的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境相比，仍有一定的差距，計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的痕跡仍然存在，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的轉(zhuǎn)型還沒有徹底完成，與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不相適應(yīng)的非市場(chǎng)化因素依然存在，有相當(dāng)一部分資產(chǎn)或負(fù)債缺乏完善的市場(chǎng)，活躍的市場(chǎng)還存在一些非市場(chǎng)因素的影響，難以通過市場(chǎng)獲取有關(guān)公允價(jià)值的完備信息。因此，在我國發(fā)育中的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，如果不加限制而無條件地運(yùn)用公允價(jià)值必然會(huì)帶來公允價(jià)值的濫用，并最終導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息的失真，可以會(huì)使利用公允價(jià)值而操縱利潤的不良現(xiàn)象再度抬頭。其次，我國當(dāng)前的誠信環(huán)境仍有待完善。公允價(jià)值的確定，有賴于活躍市場(chǎng)上的報(bào)價(jià)或需主觀判斷的發(fā)生在最近證券市場(chǎng)、資本市場(chǎng)和各種交易市場(chǎng)上的交易價(jià)格和預(yù)期未來凈現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，既然有主觀判斷，也就必然會(huì)一定程度地受到管理者和會(huì)計(jì)人員主觀意志的影響。我國目前在公司治理方面還存在許多缺陷，利益的驅(qū)動(dòng)和監(jiān)管不力造成企業(yè)誠信缺失，目前存在著較為嚴(yán)重的會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象。因此，在我國當(dāng)前的會(huì)計(jì)環(huán)境下，適度和謹(jǐn)慎地運(yùn)用公允價(jià)值仍是最優(yōu)的選擇。

三、合理運(yùn)用公允價(jià)值的一些措施

盡管我國目前全面應(yīng)用公允價(jià)值的條件尚不成熟，但是與國際會(huì)計(jì)協(xié)同，按照國際會(huì)計(jì)慣例進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量肯定是必然趨勢(shì)。為了盡早地推行公允價(jià)值，筆者認(rèn)為可以采用以下措施：

（一）培育市場(chǎng)，完善公允價(jià)值應(yīng)用的市場(chǎng)環(huán)境

公允價(jià)值是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物，它的客觀運(yùn)用取決于市場(chǎng)培育的程度，特別是生產(chǎn)資料市場(chǎng)和二手交易市場(chǎng)。完善公允價(jià)值在我國應(yīng)用的市場(chǎng)條件應(yīng)該積極培養(yǎng)各級(jí)市場(chǎng)，獲得客觀市場(chǎng)價(jià)格，因?yàn)槭袌?chǎng)價(jià)格是最為客觀的，可靠程度最高，也是最簡(jiǎn)便的公允價(jià)值的來源。

（二）健全法制環(huán)境，建立會(huì)計(jì)師問責(zé)制

發(fā)達(dá)國家能有序地推行公允價(jià)值進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量，除了良好的市場(chǎng)環(huán)境之外，還有健全的會(huì)計(jì)師問責(zé)制度。如美國《證券法》中要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)所有會(huì)計(jì)報(bào)表的舉證責(zé)任并實(shí)行數(shù)額高昂的懲罰性賠償制度，這些措施能相對(duì)有效地保證財(cái)務(wù)報(bào)表信息的可靠性。有健全和良好的法制環(huán)境，美國在近年來大力提倡和推行公允價(jià)值的應(yīng)用，這與其法律制度能有效保障財(cái)務(wù)報(bào)表信息的可靠性是密切相關(guān)的。

（三）提高現(xiàn)值技術(shù)的可操作性

公允價(jià)值要通過現(xiàn)值技術(shù)去分析取得，當(dāng)市場(chǎng)上不存在公平市價(jià)時(shí)，就需要應(yīng)用現(xiàn)值技術(shù)來計(jì)算出相應(yīng)的公允價(jià)值。因此，在推廣公允價(jià)值計(jì)量屬性時(shí)，法規(guī)部門應(yīng)根據(jù)我國的實(shí)際，制定關(guān)于采用現(xiàn)值技術(shù)來估計(jì)公允價(jià)值的操作指南，進(jìn)一步規(guī)范現(xiàn)值的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告問題，提高現(xiàn)值技術(shù)在具體實(shí)務(wù)運(yùn)用中的可操作性，為在目前我國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境中市場(chǎng)信息不夠充分的情況下應(yīng)用公允價(jià)值提供必要的理論依據(jù)和指導(dǎo)方法。

（四）加強(qiáng)守法宣傳，抑制利潤的操縱行為

公允價(jià)值計(jì)量原則在我國經(jīng)歷了“用而又棄、棄而再用”的過程，主要原因在于我國的市場(chǎng)體制和法規(guī)體制還不夠完善，讓一些企業(yè)運(yùn)用公允價(jià)值進(jìn)行利潤操縱，使會(huì)計(jì)信息顯失公平。當(dāng)不存在活躍市場(chǎng)時(shí)，運(yùn)用現(xiàn)值技術(shù)估計(jì)公允價(jià)值時(shí)涉及不確定因素，更為操縱利潤提供了方便。因此，加強(qiáng)守法宣傳和道德教育，從主觀上消除利潤操縱的動(dòng)機(jī)是杜絕假借公允價(jià)值而實(shí)則從事造假的根本措施。

（五）降低獲取公允價(jià)值的成本

篇8

關(guān)鍵詞：投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值模式計(jì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

一、公允價(jià)值概述

（一）公允價(jià)值定義

公允價(jià)值就是：在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。從定義上我們可以了解到，公允價(jià)值包涵其他幾種計(jì)量屬性，是其他計(jì)量屬性成立的基礎(chǔ)。我們都知道會(huì)計(jì)上所做的很多工作都是為了給決策者提供可靠真實(shí)的決策信息。因?yàn)楣蕛r(jià)值體現(xiàn)了一定時(shí)點(diǎn)上資產(chǎn)或負(fù)債的實(shí)際價(jià)值所以運(yùn)用比較廣泛，公允價(jià)值建立在公平交易基礎(chǔ)上，它能為會(huì)計(jì)信息使用者提供更有價(jià)值的決策信息是因?yàn)槟軌蛱峁└訙?zhǔn)確可靠的金額。

（二）公允價(jià)值應(yīng)用環(huán)境

對(duì)于公允價(jià)值的應(yīng)用環(huán)境，目前有兩種觀點(diǎn)：一種觀點(diǎn)認(rèn)為，公允價(jià)值只能應(yīng)用于活躍市場(chǎng)中，不能應(yīng)用于非活躍市場(chǎng)中；另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，公允價(jià)值在非活躍市場(chǎng)中也可以應(yīng)用。支持前一種觀點(diǎn)的人認(rèn)為：雖然我們現(xiàn)在各方面的技術(shù)都比較先進(jìn)，但是公允價(jià)值的獲得在大多數(shù)情況下還是比較難獲得的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中采用公允價(jià)值會(huì)影響會(huì)計(jì)核算的可靠性和準(zhǔn)確性；公允價(jià)值以活躍的市場(chǎng)為計(jì)量前提，在金融危機(jī)和市場(chǎng)衰退的前提下，公允價(jià)值計(jì)量將失去可靠的計(jì)量前提。[1]支持后一種觀點(diǎn)的人認(rèn)為，只要存在公平交易，公允價(jià)值就有應(yīng)用的空間，換句話說，公允價(jià)值能應(yīng)用于非活躍市場(chǎng)。

（三）公允價(jià)值計(jì)量方法

目前有兩種計(jì)量公允價(jià)值情況是較普遍接受的，一是確定情況下的公允價(jià)值，此時(shí)公允價(jià)值就是交易中的現(xiàn)金金額；二是估計(jì)公允價(jià)值事實(shí)上，應(yīng)當(dāng)具體情況具體分析，對(duì)于公允價(jià)值的計(jì)量方法，在存在市價(jià)時(shí)，可以優(yōu)先選擇市價(jià)法，在不存在市價(jià)時(shí)，能夠選擇其他估值技術(shù)。自然，也許在計(jì)量公允價(jià)值時(shí)，相關(guān)的現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率都比較確定，收益法應(yīng)當(dāng)是最合適的方法。

二、投資性房地產(chǎn)的概述

（一）投資性房地產(chǎn)的定義

投資性房地產(chǎn)，是指為獲取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)能夠單獨(dú)計(jì)量和出售。投資性房地產(chǎn)主要包括：已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)和已出租的建筑物。

（二）投資性房地產(chǎn)的特點(diǎn)

投資性房地產(chǎn)有別于企業(yè)擁有的其他資產(chǎn)，比固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和作為存貨的用于銷售的房地產(chǎn)，主要體現(xiàn)在性能和計(jì)量方面。首先，投資性房地產(chǎn)與大多數(shù)房地產(chǎn)差不多，都是金額較大、回收期相對(duì)較長、流動(dòng)性和變現(xiàn)能力差等。然后，持有投資性房地產(chǎn)的目的是賺取租金收益增值收益。[3]因此，一般而言，投資性房地產(chǎn)是具有較強(qiáng)盈利能力的資產(chǎn)，具有較好的保值增值性。從這種意義上來理解，企業(yè)的投資性房地產(chǎn)也是一種經(jīng)營性的投資活動(dòng)，租金收益和增值收益是企業(yè)尋求的經(jīng)濟(jì)利益。最后，從計(jì)量方面，企業(yè)應(yīng)該采用成本模式，符合條件也能采用公允價(jià)值模式，對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。

三、分析投資性房地產(chǎn)中公允價(jià)值計(jì)量模式優(yōu)點(diǎn)與缺點(diǎn)

（一）投資性房地產(chǎn)中公允價(jià)值計(jì)量模式的優(yōu)點(diǎn)

1.會(huì)計(jì)信息相關(guān)性會(huì)提高

從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)投資性房地產(chǎn)的規(guī)定我們能夠知道：公從允價(jià)值計(jì)量模式和成本計(jì)量模式對(duì)比來說，公允價(jià)值計(jì)量模式能夠較為準(zhǔn)確的反映投資性房地產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日的現(xiàn)時(shí)狀況，可以把會(huì)計(jì)相關(guān)性提高。[3]此外，從整體市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)看，促進(jìn)我國投資性房地產(chǎn)市場(chǎng)朝著更加健康有利的方向發(fā)展，我們需要普遍運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量模式，也會(huì)使會(huì)計(jì)信息在不同會(huì)計(jì)主體之的可比性變得更強(qiáng)。

2.企業(yè)財(cái)務(wù)狀況指標(biāo)會(huì)得到改善

目前來看我國房價(jià)總體趨勢(shì)是在不穩(wěn)定中上升，公允價(jià)值計(jì)量模式在被大多數(shù)企業(yè)采用后，投資性房地產(chǎn)降低了企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債率，提高了企業(yè)的融資能力。也增加了賬面價(jià)值和企業(yè)所有者權(quán)益。另外，在公允價(jià)值計(jì)量模式下，業(yè)務(wù)成本也不再確認(rèn)，折舊或攤銷對(duì)于投資性房地產(chǎn)來說也不再計(jì)提。企業(yè)當(dāng)期利潤總額相對(duì)于成本模式也會(huì)有所增加；即使在投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值在沒有變動(dòng)的情況下。由于公允價(jià)值上升確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng)損益更會(huì)使利潤總額上漲幅度擴(kuò)大，會(huì)使投資性房地產(chǎn)價(jià)格持續(xù)上漲。所以，能夠使企業(yè)經(jīng)營業(yè)績得到改善則需要使用公允價(jià)值計(jì)量模式，這樣財(cái)務(wù)報(bào)表就會(huì)增色很多。

（二）在投資性房地產(chǎn)中公允價(jià)值計(jì)量模式的缺點(diǎn)

1.公允價(jià)值執(zhí)行成本費(fèi)用高

公允價(jià)值計(jì)量模式在投資性房地產(chǎn)中的應(yīng)用所產(chǎn)生的成本費(fèi)用相對(duì)較高。首先，公允價(jià)值的主要計(jì)量屬性是動(dòng)態(tài)計(jì)量，在投資性房地產(chǎn)中運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量模式計(jì)量那么每一個(gè)會(huì)計(jì)結(jié)束都要對(duì)所有投資性房地產(chǎn)資產(chǎn)進(jìn)行全新的計(jì)量，為了獲取到更準(zhǔn)確的公允價(jià)值信息，很多企業(yè)會(huì)去委托像會(huì)計(jì)師事務(wù)所這樣專業(yè)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)進(jìn)行公允價(jià)值的評(píng)估，成本費(fèi)用負(fù)擔(dān)就是這樣來的；接著，因?yàn)楣蕛r(jià)值計(jì)量模式在投資性房地產(chǎn)中核算過程復(fù)雜，在初期進(jìn)行模式轉(zhuǎn)換的時(shí)候需要對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債由會(huì)計(jì)人員進(jìn)行整體調(diào)整的賬務(wù)處理，而且要對(duì)投資性房地產(chǎn)資產(chǎn)狀況的會(huì)計(jì)信息記錄進(jìn)行全程跟蹤，因此賬務(wù)管理成本費(fèi)用產(chǎn)生，而且較高；然后，以免投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)量模式在進(jìn)行盈余管理時(shí)被管理人員利用，公司相關(guān)部門的信息使用者需要增強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)信息的管理，這同樣會(huì)產(chǎn)生額外的管理成本費(fèi)用。

2.公允價(jià)值模式會(huì)計(jì)處理科目繁多

投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)量模式涉及的會(huì)計(jì)科目繁多，會(huì)計(jì)處理過程復(fù)雜。投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)量模式運(yùn)用在投資性房地產(chǎn)中以后，暫時(shí)性差異由于資產(chǎn)的賬面價(jià)值于計(jì)稅基礎(chǔ)的不同而產(chǎn)生，相關(guān)會(huì)計(jì)人員需要根據(jù)會(huì)計(jì)上的利潤總額調(diào)整應(yīng)納稅所得額計(jì)算企業(yè)所得稅；還有，投資性房地產(chǎn)出售或改變資產(chǎn)用途時(shí)，需要將投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)量模式核算期間涉及的所有科目予以轉(zhuǎn)回，包括公允價(jià)值變動(dòng)損益、資本公積和遞延所得稅負(fù)債，增加了會(huì)計(jì)核算的復(fù)雜性。

四、公允價(jià)值在投資性房地產(chǎn)應(yīng)用中出現(xiàn)的不足

成本模式與公允價(jià)值計(jì)量模式相比出于劣勢(shì)，但是公允價(jià)值模式處于不成熟的大環(huán)境中，因此在很好的運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量模式時(shí)還面臨著很多問題。

（一）得到準(zhǔn)確的公允價(jià)值很難，而且可行性不高

房地產(chǎn)企業(yè)只有在滿足會(huì)計(jì)法規(guī)中規(guī)定的條件時(shí)，才能采用會(huì)計(jì)模式計(jì)量。首先需要活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)；然后需要從活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上獲得同類型房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格還有其它相關(guān)信息，才能對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值做出合理的估計(jì)。但是，因?yàn)槲覈康禺a(chǎn)市場(chǎng)發(fā)展不太成熟，大部分上市公司很難找到很準(zhǔn)確的公允價(jià)值市場(chǎng)。另外各地房地產(chǎn)價(jià)值差異也較大，其影響因素也各不相同，即使可以準(zhǔn)確的確定出公允價(jià)值，可行性也不高。

（二）公允價(jià)值計(jì)量對(duì)公司收益的影響

公允價(jià)值在投資性房地產(chǎn)中的應(yīng)用有利于體現(xiàn)房地產(chǎn)資產(chǎn)價(jià)值。折舊和減值準(zhǔn)備在經(jīng)過公允價(jià)值計(jì)算以后不再計(jì)提，期末公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額直接計(jì)入當(dāng)期損益。由于房地產(chǎn)市場(chǎng)成熟度穩(wěn)定性規(guī)范性否不高，而且在價(jià)格上又有很大的波動(dòng)。所以連帶著有變動(dòng)的有房地產(chǎn)公司的凈利潤和凈資產(chǎn)，所以收益波動(dòng)很大。

公司收益也明顯變動(dòng)，很容易讓債權(quán)人的質(zhì)疑，也可能使其他很多人的利益關(guān)系被別人誤導(dǎo)，會(huì)讓企業(yè)形象受到影響，提升企業(yè)的財(cái)務(wù)經(jīng)營的風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)的穩(wěn)定發(fā)展也會(huì)受到一定程度的影響。

五、公允價(jià)值在投資性房地產(chǎn)中的建議

（一）使房地產(chǎn)市場(chǎng)信息更加完善，加快促進(jìn)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展

依上所述，我們可以知道活躍的市場(chǎng)是對(duì)公允價(jià)值進(jìn)行運(yùn)用的首要前提，但是這種相對(duì)完善的市場(chǎng)在我國比較缺失，而價(jià)格和相關(guān)信息也不夠完善。國家應(yīng)該采用有效的措施來提高公允價(jià)值的公正和客觀的一面，例如：在構(gòu)造優(yōu)良的市場(chǎng)環(huán)境下推出并實(shí)行合理優(yōu)惠政策，從而逐漸孕育并刺激房地產(chǎn)交易市場(chǎng)的活躍性，構(gòu)建相對(duì)而言合理并健全的資產(chǎn)評(píng)估體系。構(gòu)建健全活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)的初衷是對(duì)公允價(jià)值評(píng)估做幫助，從而使公允價(jià)值的獲取更具有理據(jù)，使房地產(chǎn)市場(chǎng)信息得到進(jìn)一步完善。

（二）加強(qiáng)公允價(jià)值模式計(jì)量的監(jiān)管力度

允價(jià)值的使用既有利的一面，也有不利的一面，不僅促進(jìn)了會(huì)計(jì)信息的公允性和相關(guān)性，讓企業(yè)操縱利潤成為可能。所以說監(jiān)管部門理應(yīng)制定相應(yīng)的對(duì)策。比如，我們可以用一個(gè)明確的標(biāo)準(zhǔn)對(duì)公允價(jià)值進(jìn)行定性和定量，增強(qiáng)對(duì)投資性房地產(chǎn)中對(duì)公允價(jià)值計(jì)量模式的實(shí)施過程進(jìn)行監(jiān)管，如果發(fā)現(xiàn)有誰對(duì)公允價(jià)值進(jìn)行惡意操縱，南無我們就要給予受益主體嚴(yán)厲的處罰。

（三）要提高相關(guān)管理財(cái)務(wù)人員的專業(yè)素質(zhì)水平

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的各項(xiàng)規(guī)定更加體現(xiàn)了企業(yè)相關(guān)管理者和財(cái)務(wù)人員專業(yè)素養(yǎng)的重要性在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定中體現(xiàn)的淋漓盡致。由于太多不確定因素在公允價(jià)值中存在著，所以需要具有專業(yè)素養(yǎng)的財(cái)務(wù)人員對(duì)投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量進(jìn)行專業(yè)判斷，那么其結(jié)果一目了然，主觀性必定會(huì)有所增強(qiáng)。可見對(duì)會(huì)計(jì)信息真實(shí)性產(chǎn)生較大影響的是專業(yè)素養(yǎng)有所差異的人做出的不同選擇。因此，首先，要提升從事會(huì)計(jì)行業(yè)人員的道德素養(yǎng)，增強(qiáng)其遵紀(jì)守法意識(shí)；其次，應(yīng)支持企業(yè)對(duì)加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員專業(yè)知識(shí)培訓(xùn)的工作，提升會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷力，就此幫助企業(yè)更有效并合理的運(yùn)用公允價(jià)值。

總之，投資性房地產(chǎn)中的公允價(jià)值計(jì)量是一個(gè)比較復(fù)雜的大問題，執(zhí)行起來難度也比較大，在我國投資性房地產(chǎn)中很多問題任然存在。雖然有一部分上市公司在投資性房地產(chǎn)中采用公允價(jià)值模式進(jìn)行計(jì)量，但是要想普遍使用還需要一定的時(shí)間。因?yàn)槿魏问挛锒际侵鸩奖唤邮艿倪^程，而不會(huì)是直接就會(huì)被接受的。所以公允價(jià)值模式的計(jì)量也需要一個(gè)逐漸的被認(rèn)可的過程。同時(shí)我們也應(yīng)該找到去克服公允價(jià)值計(jì)量模式不足的方法，這樣，企業(yè)和這個(gè)社會(huì)還有我們這個(gè)國家才會(huì)走得更遠(yuǎn)。（作者單位：洛陽師范學(xué)院商學(xué)院）

參考文獻(xiàn)：

[1] 葛家樹.《葛家樹會(huì)計(jì)文集》立信會(huì)計(jì)出版社.2010-03-01.

篇9

關(guān)鍵詞：公允價(jià)值 可操作性 可靠性

我國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)目前正處于發(fā)育階段,市場(chǎng)環(huán)境尚不完善。如何應(yīng)用公允價(jià)值才能保證會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性,如何在成本一效益的基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)公允價(jià)值的可操作性等是擺在我們面前亟待解決的問題。因此,研究公允價(jià)值應(yīng)用的問題是有現(xiàn)實(shí)意義的。

一、 公允價(jià)值運(yùn)用的難點(diǎn)分析

1.公允價(jià)值計(jì)量的可操作性

公允價(jià)值表現(xiàn)形式較多,在實(shí)務(wù)中如何選擇使用,如何觀察同樣或類似資產(chǎn)或負(fù)債的市價(jià),當(dāng)沒有可觀察市價(jià)的時(shí)候,如何采用估價(jià)技術(shù),這些問題都是公允價(jià)值計(jì)量實(shí)務(wù)中的可操作性問題,也即公允價(jià)值在技術(shù)上的可行性問題,它是制約公允價(jià)值可靠性的重要因素之一。

現(xiàn)行成本是可觀察的市場(chǎng)價(jià)格之一,很多時(shí)候被認(rèn)為是企業(yè)資源投入價(jià)值的最佳計(jì)量。它能使現(xiàn)時(shí)的投入價(jià)值和現(xiàn)時(shí)的收入相配比,以便正確衡量現(xiàn)時(shí)資產(chǎn)給其帶來的未來現(xiàn)金流量遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于市場(chǎng)整體的預(yù)期時(shí),企業(yè)選擇被市場(chǎng)總體認(rèn)可的公允價(jià)值還是選擇對(duì)自身更具相關(guān)性的個(gè)體價(jià)值,尚值得商榷。從這個(gè)意義上說,作為公允價(jià)值的企業(yè)資產(chǎn)或負(fù)債的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值,要充當(dāng)比任何一個(gè)市場(chǎng)參與者的主觀估計(jì)更有信息含量和更中立的預(yù)測(cè)尚有一定困難。

2.公允價(jià)值計(jì)量的可靠性

越來越多的相關(guān)關(guān)系人關(guān)注公允價(jià)值會(huì)計(jì)信息的決策相關(guān)性,但關(guān)于資產(chǎn)或負(fù)債的風(fēng)險(xiǎn)和收益相關(guān)的信息對(duì)報(bào)表使用者與報(bào)表編制者來說具有很大的不對(duì)稱性,信息質(zhì)量的可靠性難以保證。如果無報(bào)表使用者以外的其他監(jiān)督主體的話,使用公允價(jià)值相當(dāng)于給了報(bào)表編制者很大的操縱機(jī)會(huì)。報(bào)表編制者常常利用這個(gè)操縱機(jī)會(huì)制造假象騙取投資,也使得報(bào)表使用者無法用當(dāng)前信息來充分判斷公允價(jià)值的公允性。同時(shí)金融工具的價(jià)格具有波動(dòng)性。因此公允價(jià)值會(huì)計(jì)信息的可靠性如何,這是推廣公允價(jià)值計(jì)量屬性必須解決的難題。

二、我國推行公允價(jià)值的應(yīng)用建議

我國按照國際會(huì)計(jì)慣例進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量己是必然趨勢(shì)。為正確的應(yīng)用公允價(jià)值,可從以下幾方面進(jìn)行完善。

1.完善公允價(jià)值應(yīng)用的市場(chǎng)條件

公允價(jià)值真正得以運(yùn)用不僅僅要靠會(huì)計(jì)界的努力,還需要外部環(huán)境的完善,包括經(jīng)濟(jì)環(huán)境、法律環(huán)境及人文環(huán)境。首先,經(jīng)濟(jì)環(huán)境主要指各級(jí)市場(chǎng),公允價(jià)值的推行直接受市場(chǎng)發(fā)育好壞的影響。公允價(jià)值雖不完全等同于市價(jià),但其是獲得公允價(jià)值最為客觀、簡(jiǎn)便的來源,因此應(yīng)積極培育各級(jí)市場(chǎng)。其次,我國公允價(jià)值的運(yùn)用還存在諸多現(xiàn)實(shí)條件的限制,如市場(chǎng)不夠發(fā)達(dá),估價(jià)技術(shù)不成熟等等,公允價(jià)值極易被某些違法亂紀(jì)者利用,必須相對(duì)應(yīng)地實(shí)施更為有力的監(jiān)管,加大濫用公允價(jià)值的成本。

現(xiàn)階段為完善公允價(jià)值在我國應(yīng)用的市場(chǎng)條件應(yīng)該考慮以下幾個(gè)方面:

(1)培養(yǎng)各級(jí)市場(chǎng),獲得客觀市價(jià)

為使公允價(jià)值的取得更為客觀、直接,應(yīng)努力培育各級(jí)市場(chǎng),特別是生產(chǎn)資料市場(chǎng)和二手交易市場(chǎng)。為促進(jìn)生產(chǎn)資料市場(chǎng)持續(xù)、健康、穩(wěn)定地發(fā)展,應(yīng)從四方面入手:一是進(jìn)一步加強(qiáng)生產(chǎn)資料市場(chǎng)監(jiān)測(cè)與調(diào)控工作;二是積極培育農(nóng)村生產(chǎn)資料市場(chǎng),促進(jìn)社會(huì)主義新農(nóng)村的建設(shè);三是大力創(chuàng)新流通業(yè),推動(dòng)生產(chǎn)資料市場(chǎng)增長方式的轉(zhuǎn)變;四是加快批發(fā)市場(chǎng)的改造和提升。

關(guān)于二手交易市場(chǎng),建立適當(dāng)?shù)氖袌?chǎng)準(zhǔn)入門檻,引導(dǎo)品牌企業(yè)進(jìn)入市場(chǎng),嚴(yán)把資質(zhì)審核的關(guān)口,政府應(yīng)鼓勵(lì)和支持中介服務(wù)機(jī)構(gòu),從而使交易雙方能夠獲得相對(duì)公允的市價(jià)信息。

(2)加快各種金融價(jià)格市場(chǎng)化進(jìn)程

在證券價(jià)格逐漸市場(chǎng)化的同時(shí),國債發(fā)行中的投標(biāo)、競(jìng)價(jià)方式,以及公開市場(chǎng)業(yè)務(wù)操作的進(jìn)行,使我國的利率市場(chǎng)化改革得到了很快的發(fā)展。金融價(jià)格的逐步市場(chǎng)化,為金融衍生品公允價(jià)值計(jì)量的實(shí)施提供了有利條件。

2.提高現(xiàn)值技術(shù)的可操作性

現(xiàn)值技術(shù)是估計(jì)公允價(jià)值的重要方法,當(dāng)不存在公平市價(jià)時(shí),就需要應(yīng)用現(xiàn)值技術(shù)計(jì)算出相應(yīng)的公允價(jià)值。提高公允價(jià)值計(jì)量屬性的可操作性,是要使其在具體實(shí)務(wù)運(yùn)用上操作性強(qiáng),既便于具體操作,又能很好地解決具體問題。在這方面除了應(yīng)加強(qiáng)外部環(huán)境的改變外,還應(yīng)從準(zhǔn)則與制度上及相關(guān)法律上給予明確的有利于具體實(shí)務(wù)操作上的要求。

3.強(qiáng)化對(duì)企業(yè)和市場(chǎng)的監(jiān)管

在從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則角度規(guī)范企業(yè)行為的同時(shí)還應(yīng)該加強(qiáng)政府對(duì)市場(chǎng)的監(jiān)管力度,完善監(jiān)管機(jī)制,規(guī)范企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng),避免不公平交易的發(fā)生和操縱利潤的情況,同時(shí)加大對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督檢查。

4.加強(qiáng)守法意識(shí)和道德教育

因?yàn)樵?jīng)有些企業(yè)利用公允價(jià)值對(duì)利潤進(jìn)行操縱,我國對(duì)公允價(jià)值曾經(jīng)“用而又棄”。利潤操縱所采用的計(jì)量方法是利潤操縱者根據(jù)其主觀意志進(jìn)行的選擇,利潤操縱所采用的并不是真正的公允價(jià)值,因此計(jì)量結(jié)果也是不公允的。若存在活躍市場(chǎng),公平市價(jià)需要有公平交易才能產(chǎn)生。我國進(jìn)行的利潤操縱多采用不公平交易的方式。若不存在活躍市場(chǎng),運(yùn)用現(xiàn)值估計(jì)公允價(jià)值涉及不確定因素,更為操縱利潤提供了方便。因此加強(qiáng)守法意識(shí)和道德教育,從主觀上消除利潤操縱的動(dòng)機(jī),是杜絕利用公允價(jià)值從事造假的根本防范措施。

5.會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)有待提高

新準(zhǔn)則對(duì)信息披露的要求更加嚴(yán)格,金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要從信息質(zhì)量和內(nèi)容兩方面規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露的行為。信息質(zhì)量的標(biāo)準(zhǔn)包括全面、及時(shí)、實(shí)質(zhì)、可靠、可比等;信息內(nèi)容的標(biāo)準(zhǔn)包括企業(yè)經(jīng)營業(yè)績、財(cái)務(wù)狀況、風(fēng)險(xiǎn)管理策略會(huì)計(jì)政策等,這將對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露的真實(shí)性和透明度提出更高的要求。同時(shí),新準(zhǔn)則需要會(huì)計(jì)人員作出更多的職業(yè)判斷。與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同后,很多規(guī)定非常復(fù)雜,大量業(yè)務(wù)需要會(huì)計(jì)人員作出職業(yè)判斷,這將直接增加企業(yè)業(yè)務(wù)核算的難度,甚至?xí)霈F(xiàn)情況相同但會(huì)計(jì)處理相反的現(xiàn)象。沒有高素質(zhì)的會(huì)計(jì)人員,公允價(jià)值不可能得到合理估計(jì)和很好地運(yùn)用。

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篇10

【關(guān)鍵詞】 公允價(jià)值；應(yīng)用；成本效益

會(huì)計(jì)計(jì)量屬性歷來是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)關(guān)注的重點(diǎn)之一，也是會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)創(chuàng)新的熱點(diǎn)問題。公允價(jià)值作為會(huì)計(jì)理論發(fā)展的最新成果之一，已經(jīng)被國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求廣泛采用。我國在2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》基本準(zhǔn)則中，正式確立了公允價(jià)值作為會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，與歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值以及現(xiàn)值等計(jì)量屬性處于同等重要的地位。將公允價(jià)值作為會(huì)計(jì)的基本計(jì)量屬性并納入準(zhǔn)則規(guī)范中，是我國會(huì)計(jì)制度變遷中的一項(xiàng)重要制度創(chuàng)新。目前，對(duì)于公允價(jià)值在我國是否已經(jīng)具備應(yīng)用的條件以及公允價(jià)值在具體應(yīng)用中可能出現(xiàn)的問題，理論界和實(shí)務(wù)界的探討不乏真知灼見。本文擬從制度變遷的角度出發(fā)，對(duì)公允價(jià)值在我國應(yīng)用的成本效益進(jìn)行比較和分析，在此基礎(chǔ)上對(duì)如何節(jié)約公允價(jià)值在應(yīng)用中的成本提出建議。

一、分析原理

制度變遷理論認(rèn)為，制度是一種行為規(guī)則，由于制度本身的設(shè)計(jì)、制定、實(shí)施與改革是有成本的，所以對(duì)不同的制度、一種制度的不同設(shè)計(jì)、是否需要建立相應(yīng)的制度、是否需要變革以及如何變革制度等都存在選擇的必要，而選擇的標(biāo)準(zhǔn)就是成本與收益的比較。從制度變革或創(chuàng)新的動(dòng)力源泉來看，制度變遷的內(nèi)在動(dòng)力是經(jīng)濟(jì)主體獲取最大的“潛在利潤”。并且只有當(dāng)制度變遷的潛在制度收益大于新制度的組織實(shí)施成本時(shí)，制度變遷才能產(chǎn)生。如果制度選擇的成本大于收益，那么制度創(chuàng)新就沒有必要。會(huì)計(jì)制度的存在與創(chuàng)新，同樣體現(xiàn)了交易費(fèi)用經(jīng)濟(jì)學(xué)的基本原理?，F(xiàn)實(shí)社會(huì)中的交易費(fèi)用總是為正數(shù)，會(huì)計(jì)制度的每一次變遷既是對(duì)相關(guān)制度環(huán)境的分析、判斷，同時(shí)也是一個(gè)成本效益的選擇過程。公允價(jià)值作為會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的創(chuàng)新成果，在發(fā)揮其約束企業(yè)會(huì)計(jì)信息生成的制度規(guī)范作用時(shí)，必然需要付出成本或代價(jià)。因此公允價(jià)值計(jì)量屬性的選擇和應(yīng)用以及如何應(yīng)用，同樣必須符合制度變遷所獲收益大于該項(xiàng)制度變遷成本的約束條件。

對(duì)公允價(jià)值應(yīng)用的成本效益進(jìn)行分析，包括宏觀和微觀兩個(gè)層面。微觀層面的分析主要是對(duì)企業(yè)應(yīng)用公允價(jià)值的成本效益進(jìn)行評(píng)價(jià)。對(duì)于任何一個(gè)會(huì)計(jì)主體而言，應(yīng)用公允價(jià)值所付出的代價(jià)越低，同時(shí)從公允價(jià)值應(yīng)用中所獲得的收益越多，效率就越高。宏觀層面的分析是對(duì)社會(huì)為公允價(jià)值應(yīng)用所支付的總成本和所獲得的總收益進(jìn)行總體評(píng)價(jià)?？偝杀炯劝恳粋€(gè)會(huì)計(jì)主體所承擔(dān)的成本，還包括各個(gè)會(huì)計(jì)主體在獲取收益的過程中，由社會(huì)所承擔(dān)的成本，即外在成本或社會(huì)成本。同樣，宏觀層面的總收益也包括每一個(gè)會(huì)計(jì)主體所獲得收益以及社會(huì)所獲得的收益，即外部收益。

二、我國應(yīng)用公允價(jià)值的成本效益分析

（一）微觀層面的成本效益分析

從公允價(jià)值應(yīng)用的微觀層面來考察，主要是對(duì)企業(yè)在應(yīng)用公允價(jià)值中所產(chǎn)生的成本和獲得的相關(guān)收益進(jìn)行分析。企業(yè)作為公允價(jià)值實(shí)施的主體，在應(yīng)用公允價(jià)值中所產(chǎn)生的成本既包括為組織會(huì)計(jì)人員更新知識(shí)（包括組織會(huì)計(jì)人員參加財(cái)政部門統(tǒng)一組織的繼續(xù)教育培訓(xùn)和企業(yè)內(nèi)訓(xùn)）產(chǎn)生的直接成本，也包括支付的會(huì)計(jì)人員在參加培訓(xùn)期間的工資這一間接成本；既包括企業(yè)為建立與公允價(jià)值相關(guān)的決策體系所付出的成本，也包括原計(jì)量屬性轉(zhuǎn)換為公允價(jià)值計(jì)量屬性所發(fā)生的轉(zhuǎn)換成本。

會(huì)計(jì)制度變遷的實(shí)施主體之所以能夠愿意支付采用新制度的成本，其動(dòng)因在于能夠獲取高于所付出成本的收益。企業(yè)應(yīng)用公允價(jià)值所產(chǎn)生的效益主要有：1.因采用公允價(jià)值提高了企業(yè)向資本市場(chǎng)傳遞財(cái)務(wù)信息的相關(guān)性，有利于投資者對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)業(yè)績作出正確的判斷和評(píng)價(jià)。2.對(duì)于外向型企業(yè)而言，有利于提高企業(yè)應(yīng)對(duì)反傾銷訴訟的抗辯能力，降低國際貿(mào)易糾紛的風(fēng)險(xiǎn)。3.對(duì)于有實(shí)力的企業(yè)而言，由于采用國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和境外資本市場(chǎng)所認(rèn)同的公允價(jià)值披露財(cái)務(wù)信息，從而為企業(yè)以更優(yōu)厚的條件在國際資本市場(chǎng)上籌措資本創(chuàng)造了條件。

在企業(yè)應(yīng)用公允價(jià)值的各項(xiàng)成本中，培訓(xùn)成本和支付的會(huì)計(jì)人員在接受培訓(xùn)期間的工資將不同程度的變成沉沒成本；因公允價(jià)值計(jì)量屬性與其他計(jì)量屬性轉(zhuǎn)換而產(chǎn)生的成本，同樣會(huì)發(fā)生在其他任何計(jì)量屬性之間的轉(zhuǎn)換，而絕非應(yīng)用公允價(jià)值所特有的。企業(yè)在應(yīng)用公允價(jià)值付出成本的同時(shí)，卻能夠獲得持續(xù)而長遠(yuǎn)的效益。尤其是隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程的加快，我國將會(huì)有更多的企業(yè)融入世界經(jīng)濟(jì)貿(mào)易中，同時(shí)到境外融資的企業(yè)也會(huì)越來越多，應(yīng)用公允價(jià)值正是為我國更多的企業(yè)能夠順利走向國際貿(mào)易市場(chǎng)和資本市場(chǎng)掃清了一道難以逾越的障礙。無疑，企業(yè)應(yīng)用公允價(jià)值的效益要大于所付出的成本。

（二）宏觀層面的成本效益分析

從宏觀層面看，應(yīng)用公允價(jià)值的成本即為整個(gè)社會(huì)的成本。具體包括：各個(gè)微觀主體應(yīng)用公允價(jià)值所發(fā)生的成本；財(cái)政部門在組織企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（包括公允價(jià)值計(jì)量屬性）實(shí)施過程中所發(fā)生的實(shí)施成本和管理成本；政府相關(guān)部門以及中介等機(jī)構(gòu)對(duì)采用公允價(jià)值計(jì)量披露的財(cái)務(wù)信息進(jìn)行監(jiān)督的成本；社會(huì)各行各業(yè)的學(xué)習(xí)成本。此外，公允價(jià)值應(yīng)用所產(chǎn)生的社會(huì)過渡成本，一般要大于各個(gè)微觀主體的成本。那么，能否據(jù)此推斷宏觀層面公允價(jià)值的應(yīng)用不符合成本效益原則呢？

1．在我國會(huì)計(jì)制度變遷中，公允價(jià)值作為會(huì)計(jì)制度創(chuàng)新的一項(xiàng)內(nèi)容，經(jīng)政府以法規(guī)的形式頒布后，對(duì)所有會(huì)計(jì)主體而言形成了一種強(qiáng)制力，由此確保不同會(huì)計(jì)主體在相關(guān)業(yè)務(wù)處理上的規(guī)范性和可比性，宏觀會(huì)計(jì)的運(yùn)行秩序得以保障。2.隨著我國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)的逐步深入，資本市場(chǎng)的發(fā)展與完善也迫切需要企業(yè)以公允價(jià)值披露、提供具有決策相關(guān)性的財(cái)務(wù)信息。3.近年來我國企業(yè)在出口產(chǎn)品中經(jīng)常遭遇反傾銷訴訟，其原因之一就是我國企業(yè)出口的產(chǎn)品銷售價(jià)格被認(rèn)為低于公平價(jià)值。在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中確立公允價(jià)值計(jì)量屬性的地位，有利于提升我國企業(yè)在國際市場(chǎng)上的競(jìng)爭(zhēng)力。4.公允價(jià)值的采用為我國更多的企業(yè)以“國際商業(yè)語言”進(jìn)入境外資本市場(chǎng)融資創(chuàng)造了有利的條件，實(shí)現(xiàn)我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的等效認(rèn)可，降低了我國企業(yè)走向國際資本市場(chǎng)的成本。5.我國加入WTO時(shí)承諾的開放會(huì)計(jì)服務(wù)貿(mào)易已到兌現(xiàn)期，采用公允價(jià)值推進(jìn)了我國會(huì)計(jì)與國際趨同的步伐，同時(shí)為我國企業(yè)降低國際經(jīng)濟(jì)交往中的交易成本和會(huì)計(jì)遵循成本奠定了制度基礎(chǔ)。上述分析表明，宏觀層面應(yīng)用公允價(jià)值所產(chǎn)生的效益不僅大于社會(huì)所付出的相應(yīng)代價(jià)，而且大于微觀企業(yè)應(yīng)用公允價(jià)值的成本之和。

三、結(jié)論及建議

將公允價(jià)值作為會(huì)計(jì)計(jì)量屬性并確立其在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的地位，是我國會(huì)計(jì)制度變遷的一項(xiàng)重要?jiǎng)?chuàng)新，不論從微觀層面還是從宏觀層面來看，公允價(jià)值的應(yīng)用是符合制度變遷約束條件的。但是，確保公允價(jià)值應(yīng)用的效益必須以成本的節(jié)約為前提。從我國目前而言，節(jié)約公允價(jià)值的應(yīng)用成本主要從以下幾方面考慮。

（一）政府等相關(guān)部門應(yīng)加強(qiáng)對(duì)企業(yè)披露財(cái)務(wù)信息的監(jiān)管

為避免企業(yè)不切實(shí)際地運(yùn)用公允價(jià)值或利用公允價(jià)值進(jìn)行利潤操縱，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)公允價(jià)值計(jì)量屬性的應(yīng)用條件作了明確而嚴(yán)格的規(guī)定，相關(guān)具體準(zhǔn)則也分別界定了適宜公允價(jià)值應(yīng)用的情況。但是隨著2008年符合條件的國有企業(yè)實(shí)施企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，以及2009年新準(zhǔn)則在所有大中型企業(yè)全面推開，公允價(jià)值在應(yīng)用中不可避免地會(huì)出現(xiàn)一些新的問題。加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)信息的監(jiān)管力度和懲處力度，能夠?yàn)榘ü蕛r(jià)值在內(nèi)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的有效實(shí)施、為節(jié)約公允價(jià)值實(shí)施的社會(huì)成本提供制度保障。

（二）企業(yè)應(yīng)健全和完善內(nèi)部控制體系

一方面，要盡快建立健全與公允價(jià)值相關(guān)的決策體系，嚴(yán)格按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，謹(jǐn)慎適度地選用公允價(jià)值計(jì)量模式，對(duì)能否持續(xù)可靠地獲取公允價(jià)值做出科學(xué)合理的判斷和評(píng)價(jià)，以避免公允價(jià)值應(yīng)用不當(dāng)所產(chǎn)生的不利影響；另一方面，要進(jìn)一步重視和加強(qiáng)內(nèi)部控制制度建設(shè)，發(fā)揮內(nèi)部控制在防范風(fēng)險(xiǎn)、控制舞弊、提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、保證資產(chǎn)安全完整等方面的作用，以節(jié)約企業(yè)應(yīng)用公允價(jià)值的成本。

（三）改革會(huì)計(jì)人員繼續(xù)教育的模式，提高會(huì)計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)素質(zhì)

自我國會(huì)計(jì)繼續(xù)教育制度建立以來，會(huì)計(jì)人員通過繼續(xù)教育更新知識(shí)，提高職業(yè)素質(zhì)，適應(yīng)新形勢(shì)和新會(huì)計(jì)環(huán)境要求的能力不斷提高。但由于缺乏對(duì)培訓(xùn)的考核與驗(yàn)收制度，導(dǎo)致一些地方培訓(xùn)效果不理想，甚至有的會(huì)計(jì)人員認(rèn)為參加培訓(xùn)就是為了能通過財(cái)政部門對(duì)從業(yè)資格證的年檢。改革繼續(xù)教育模式，將繼續(xù)教育的組織、實(shí)施、考核與驗(yàn)收相互分離，同時(shí)建立繼續(xù)教育的警示或淘汰制度，是盡快提高會(huì)計(jì)從業(yè)隊(duì)伍的職業(yè)素質(zhì)、節(jié)約公允價(jià)值應(yīng)用成本的現(xiàn)實(shí)而又迫切要求、應(yīng)對(duì)日益復(fù)雜的會(huì)計(jì)環(huán)境和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系全面推開的必然選擇。

【主要參考文獻(xiàn)】

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