導語：如何才能寫好一篇專項審計和財務審計的區(qū)別，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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【論文摘要】本文通過清產(chǎn)核資程序與一般年報審計程序的對比，簡略論述了清產(chǎn)核資審計的程序、重點，與年報審計的異同以及難點等。

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一、清產(chǎn)核資專項審計

根據(jù)《國有企業(yè)清產(chǎn)核資辦法》（以下簡稱“辦法”）所謂清產(chǎn)核資，是指國有資產(chǎn)監(jiān)督管理機構根據(jù)國家專項工作要求或者企業(yè)特定經(jīng)濟行為需要，按照規(guī)定的工作程序、方法和政策，組織企業(yè)進行賬務清理、財產(chǎn)清查，并依法認定企業(yè)的各項資產(chǎn)損溢，從而真實反映企業(yè)的資產(chǎn)價值和重新核定企業(yè)國有資本金的活動。清產(chǎn)核資的內容包括帳務清理、資產(chǎn)清查、價值重估、損益認定、資金核實和完善制度等。清產(chǎn)核資工作可根據(jù)國有資產(chǎn)管理部門的要求或企業(yè)實際情況提出申請實施。例如，企業(yè)分立、合并、重組、改制、撤銷等經(jīng)濟行為涉及資產(chǎn)或產(chǎn)權結構重大變動情況的；企業(yè)會計政策發(fā)生重大更改，涉及資產(chǎn)核算方法發(fā)生重要變化情況的；均可進行清產(chǎn)核資工作。

企業(yè)要聘請社會中介機構對清產(chǎn)核資結果進行專項財務審計和對有關損溢提出鑒證證明；社會中介機構根據(jù)企業(yè)清產(chǎn)核資的結果，出具經(jīng)注冊會計師簽字的清產(chǎn)核資專項財務審計報告并編制清產(chǎn)核資后的企業(yè)會計報表。所以清產(chǎn)核資專項審計是特殊目的審計，作為社會中介機構應當按照獨立、客觀、公正的原則，履行必要的審計程序，認真核實企業(yè)的各項清產(chǎn)核資材料，并按規(guī)定進行實物盤點和賬務核對。對企業(yè)資產(chǎn)損溢按照國家清產(chǎn)核資政策和有關財務會計制度規(guī)定的損溢確定標準，在充分調查研究、論證的基礎上進行職業(yè)推斷和合規(guī)評判，提出經(jīng)濟鑒證意見，并出具鑒證證明。

二、清產(chǎn)核資專項審計與年報審計的區(qū)別

清產(chǎn)核資專項審計與年報審計不同，它是在企業(yè)會計報表審計的基礎上，著重對企業(yè)清產(chǎn)核資的范圍、內容、過程、法律依據(jù)、清產(chǎn)核資資料和資產(chǎn)產(chǎn)權真實性以及財產(chǎn)損失依據(jù)進行鑒證。清產(chǎn)核資專項審計是伴隨著清產(chǎn)核資工作而展開的，主要與年報審計有以下區(qū)別：

1、審計目的不同

年報審計的目的是對公司或企業(yè)的年度會計報表的公允性、合法性、一貫性等“三性”發(fā)表審計意見：即會計報表的編制是否符合《企業(yè)會計準則》及國家其他有關財務會計法規(guī)的規(guī)定；會計報表在所有重大方面是否公允地反映了被審計單位的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量；會計處理方法的選用是否符合一貫性原則。而清產(chǎn)核資審計的目的是對企業(yè)清產(chǎn)核資基準日的相關資料進行審計核實，并對企業(yè)核查出的各項資產(chǎn)損失及申報待核銷凈損失的處理預案的真實性、合規(guī)性發(fā)表審計意見。

2、審計范圍不同

年報審計的范圍為公司或企業(yè)的年度會計報表、帳簿及憑證等會計資料及其他資料，包含合并報表及母公司報表；清產(chǎn)核資審計的范圍為國有企業(yè)的基準日會計報表以及涉及資產(chǎn)管理、財產(chǎn)損失認定、勘查、資產(chǎn)產(chǎn)權、價值鑒定和資金核實、債權驗證等多方面的資料。即清產(chǎn)核資所審計的范圍要比年度審計范圍更加廣泛、更加細致和明確。

3、審計依據(jù)不同

年報審計的依據(jù)是《中國注冊會計師獨立審計準則》、《企業(yè)會計準則》及相應會計制度、審計業(yè)務約定書等；清產(chǎn)核資審計的依據(jù)除上述依據(jù)外，還有《國有企業(yè)清產(chǎn)核資辦法》、《關于印發(fā)中央企業(yè)清產(chǎn)核資工作方案的通知》、《關于印發(fā)<國有企業(yè)資產(chǎn)損失認定工作>的通知》、《關于印發(fā)<國有企業(yè)清產(chǎn)核資工作規(guī)程>的通知》、《關于印發(fā)<國有企業(yè)清產(chǎn)核資資金核實工作規(guī)定>的通知》、《關于印發(fā)<國有企業(yè)清產(chǎn)核資經(jīng)濟鑒證工作規(guī)則>的通知》（、《關于國有企業(yè)執(zhí)行<企業(yè)會計制度>有關財務政策問題的通知》、《企業(yè)財產(chǎn)損失財務處理暫行辦法》以及其他相關文件。4、審計的重點和要求不同

清產(chǎn)核資審計中，我們在計劃時不確定重要性水平，而是在基準日會計報表帳面審計的基礎上，重點對企業(yè)實物資產(chǎn)的清查和企業(yè)債權債務的核對、詢證以及對企業(yè)損失掛帳進行核實，協(xié)助和督促企業(yè)取得損失掛帳所必須的外部具有法律效力的證據(jù)，其他中介機構出具的經(jīng)濟鑒證證明，以及提供特定事項的內部證明，并對其真實性和合規(guī)性進行審計。具體審計重點包括（1）貨幣資金：帳實是否相符，是否存在帳外現(xiàn)金；銀行未達帳是否正常。（2）應收款項：是否真實存在，壞帳損失按新、老制度確認依據(jù)等。（3）存貨：帳實是否相符，存貨所有權認定，是否有積壓、殘次存貨等。（4）固定資產(chǎn)：帳實是否相符，清理出已提足折舊的固定資產(chǎn)、待報廢和提前報廢固定資產(chǎn)的數(shù)額及固定資產(chǎn)損失、待核銷數(shù)額，對盤盈、盤虧、租出、借出和未按規(guī)定手續(xù)批準報廢或轉讓出去的資產(chǎn)的清查等。（5）在建工程：長期掛帳但實際已經(jīng)報廢項目等的清查。（6）對各項待處理資產(chǎn)損失形成的原因，申報審批程序及處理意見是否符合企業(yè)內部控制制度及相關政府部門的有關規(guī)定進行清查。（7）資產(chǎn)損失、資金掛帳的認定工作。

5、審計的方法和程序多

年報審計是按照業(yè)務循環(huán)或會計報表科目在符合性測試的基礎上進行實質性測試，采取抽查方式對會計報表余額進行認定；清產(chǎn)核資審計，主要是在企業(yè)年度會計報表審計的基礎上，重點進行帳務清理審查，資產(chǎn)核實清查，重估價值鑒證，損益認定審計，結果申報審計，資金核實審計，帳務處理審計，完善制度審計等。特別是對資產(chǎn)損失按原制度和新制度分別就確認證據(jù)、條件等要進行認定。

6、重視資金核實、實物資產(chǎn)的盤點、價值鑒證工作

年報審計時，由于時間等因素，我們通常依據(jù)公司或企業(yè)提供的資產(chǎn)盤點清單認定帳面的存貨、固定資產(chǎn)等實物資產(chǎn)；清產(chǎn)核資審計時，我們重視實物資產(chǎn)的抽查盤點工作，關注因實物資產(chǎn)的毀損、報廢及其他原因形成的潛虧情況，同時，年報審計時對往來款項一般是函證部分大額款項，在清產(chǎn)核資審計時，我們要對往來款項逐一函證，落實款項的真實性和存在性，對有爭議的債權要認真清理、查證、核實，重新確認債權關系。

7、審計調整

年報審計中，我們對于超出重要性水平的事項提請公司或企業(yè)調整有關帳目，并相應調整年度會計報表。如果公司或企業(yè)拒絕調整，我們將視未調整事項對整個會計報表的影響程度出具不同意見的審計報告；清產(chǎn)核資審計時，我們不考慮重要性水平一律按要求調整，但企業(yè)要根據(jù)國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會清產(chǎn)核資資金核實批復文件以及國家現(xiàn)行的財務、會計制度的規(guī)定進行帳務處理，處理完畢后要上報處理結果。

三、結束語

清產(chǎn)核資工作是政策性很強的工作清產(chǎn)核資工作的目的是為了全面摸清企業(yè)經(jīng)營性資產(chǎn)“家底”；全面清查核實各項資產(chǎn)損失情況，依據(jù)清產(chǎn)核資政策規(guī)定解決企業(yè)歷史遺留問題，為促進國有企業(yè)改革和加強國有資產(chǎn)監(jiān)督管理創(chuàng)造條件；全面清查核實非經(jīng)營性國有資產(chǎn)轉為經(jīng)營性國有資產(chǎn)和已改制企業(yè)剝離、托管的國有資產(chǎn)；做好資不抵債或難以持續(xù)經(jīng)營企業(yè)的清查工作，為國有企業(yè)全面執(zhí)行企業(yè)會計制度打下良好基礎。嚴格地說，清產(chǎn)核資是建立現(xiàn)代企業(yè)制度的必然選擇和必經(jīng)途徑，是國有企業(yè)改組、改制的基礎。隨著清產(chǎn)核資的廣泛開展，清產(chǎn)核資專項審計業(yè)務也將成為會計師事務所審計業(yè)務的新拓展。在國有企業(yè)分立、重組、改制和主輔業(yè)分離的不斷深入和發(fā)展過程中，清產(chǎn)核資專項審計也將在實踐中得到完善和發(fā)展。

篇2

與發(fā)達國家相比，我國尚未出臺較詳細、完善的內部審計人員職業(yè)勝任能力框架。而設計框架的主要目的，在于為內部審計人員職業(yè)勝任能力提供合理、實用、切實可行的參考標準，利用其提升自身素質，提高審計質量。要設計出便于所有內部審計人員查閱和學習的內部審計人員職業(yè)勝任能力框架，必須使框架中的職業(yè)勝任能力結構和人員層次結構與我國國情相符。對于前者，國內外內部審計協(xié)會和專家學者進行過諸多研究，并形成了較一致的看法，且在某些發(fā)達國家已經(jīng)開始廣泛使用，發(fā)揮了提升內部審計人員職業(yè)勝任能力水平的重要作用；對于人員層次結構上的研究，諸如美國、澳大利亞、比利時等發(fā)達國家也已根據(jù)本國的實際情況進行了相應規(guī)定，并結合職業(yè)勝任能力結構了自己的內部審計人員職業(yè)勝任能力框架，相比之下，我國對于內部審計人員層次結構的研究相對匱乏，尚未形成較完整的結論。受經(jīng)濟發(fā)展等因素的制約，我國除外資企業(yè)、合資企業(yè)外，專門設置內部審計部門的企業(yè)主要為國有大中型企業(yè)。研究國有企業(yè)內部審計人員層次結構，對設計內部審計人員職業(yè)勝任能力框架人員層次結構具有一定代表性。筆者在分析、借鑒國內外相關研究成果的基礎上，以某國有大型企業(yè)為例，通過對其內部審計部門機構設置情況、人員層次和各層級人員的職責差異與任職資格要求進行分析，提出對內部審計人員職業(yè)勝任能力框架人員層次結構設計的見解。

二、文獻綜述

（一）國外研究成果 1999年，IIA了《內部審計職業(yè)勝任能力框架》（Competency Framework for Internal Audit，簡稱CFIA），這是國際內部審計協(xié)會的全球首個覆蓋全面且分層次、成體系的內部審計人員職業(yè)勝任能力框架。根據(jù)所在層級和工作年限，又將內部審計人員劃分為“首席審計師”、“經(jīng)驗豐富的審計師”和“新內部審計員工”三類，其中“首席審計師”又包括“首席審計執(zhí)行官”和“審計主管”；“經(jīng)驗豐富的審計人員”包括“審計經(jīng)理”和“高級審計管理者”；“新內部審計員工”包括“內部審計師”和“新內部審計人員（工作經(jīng)驗少于1年）”。由于員工所在層次不同，其工作重點和工作范圍也不相同，則對于同一項職業(yè)勝任能力而言，不同層次的內部審計人員針對此項勝任能力被要求掌握的程度也有差異。如，與商業(yè)發(fā)展生命周期相關的知識對于首席審計執(zhí)行官和審計主管來說非常重要，需要在任何情況下都能熟練掌握，而對于審計經(jīng)理而言并非極其重要，只需能夠理解并運用即可，對于剛剛加入內部審計部門的新員工則只需了解。比利時內部審計協(xié)會于2010 年了《內部審計人員職業(yè)勝任能力框架和任務》（Competency Framework & Tasks for internal auditors）手冊。在人員的層次劃分上，該框架將內部審計人員劃分為新內部審計師、有經(jīng)驗的內部審計師和內部審計主管三個層次，與CFIA的六個層次相比有了較大幅度的減少。這與其本國企業(yè)組織結構扁平化有重要關系。澳大利亞內部審計協(xié)會于2010年了《內部審計人員勝任能力框架》，該框架按照四個層次的內部審計人員進行區(qū)別要求，分別是新內部審計師、有經(jīng)驗的內部審計師、內部審計主管和首席審計執(zhí)行官。人員層次的劃分可以根據(jù)不同組織的實際需要而進行適當改變。

（二）國內研究現(xiàn)狀 相對于國外而言，國內關于內部審計人員勝任能力框架人員層次結構的研究文獻很少，只有陳佳俊和賀穎奇（2009）在其設計的中國內部審計人員職業(yè)勝任能力框架中，將內部審計人員層級簡單分為內部審計人員和內部審計管理者，并分別給予了在職業(yè)勝任能力上的相應規(guī)定。我國關于內部審計人員層次結構的分析研究與國外相比十分欠缺，為了使內部審計人員職業(yè)勝任能力框架更方便實用，研究我國內部審計人員層次結構十分必要。

三、理論基礎

（一）合理合法的權力基礎是組織得以維系的基本 被譽為“組織理論之父”的德國著名社會學家和哲學家馬克斯·韋伯（Max Weber），在其管理學著作《社會和經(jīng)濟組織理論》中明確而系統(tǒng)地指出，理想的組織應以合理合法的權力為基礎，這樣才能有效地維系組織的連續(xù)和目標的達成，即：成員有固定職責并依法行使職權；組織實行自上而下的等級系統(tǒng)；關系是對事不對人；成員選用做到人盡其才；成員明確工作范圍及權責；成員按職位支付薪金，有升遷制度。組織理論中的等級系統(tǒng)觀點、必須規(guī)定明確的成員工作職責的觀點，要求組織對從事同一職業(yè)的工作人員按照等級賦予相應的職責，且等級越高，權力越大，職責范圍也越大，對工作人員的職業(yè)勝任能力要求也就越高。根據(jù)這種觀點，要設計某一職業(yè)的職業(yè)勝任能力框架，必須按照等級層次，對處于不同等級的工作人員，在職業(yè)勝任能力的范圍和掌握程度上進行有區(qū)別的規(guī)定，以保證工作人員所具備的職業(yè)勝任能力與其職責范圍和工作重點相匹配。

（二）企業(yè)人員能力結構模型基礎 法國“現(xiàn)代經(jīng)營管理之父”亨利·法約爾（Henri Fayol）在《工業(yè)管理和一般管理》中，對企業(yè)人員的知識、素質和能力結構進行了系統(tǒng)化分析。在其設計的企業(yè)人員能力結構模型中，規(guī)定第二層次為職責性差別能力結構，即對處于不同職位和地位的人員，從六個方面的能力分別進行規(guī)定，如表1所示。根據(jù)韋伯的組織理論和法約爾的職責性差別能力結構模型，要設計符合實際工作情況的內部審計人員職業(yè)勝任能力框架，必須根據(jù)相應不同層級內部審計人員的工作范圍和工作重點，在職業(yè)勝任能力范圍和掌握程度上進行有區(qū)別的規(guī)定，形成縱向體系，以適應不同層次內部審計人員為順利完成其使命而對職業(yè)勝任能力的需要。

四、國企內部審計部門職位結構分析：以我國東部地區(qū)某大型國有鋼鐵上市公司為例

（一）內部審計機構及人員設置 該集團公司審計機構成立于1985年，2000年以前稱審計辦公室，2000年改為審計處，同時，撤銷工程預決算審查處，其工程決算審查職能及相關人員劃歸審計處。審計處管理工技崗位定員15人，其中科級職數(shù)4個?，F(xiàn)在崗職工15人，其中中層領導干部3人，科級4人，一般職工8人，全部為管理工技人員。審計處內設機構三個：經(jīng)濟責任審計科、管理審計科和工程結算審計科。如圖1所示。

（二）內部審計機構職責 該企業(yè)總審計處主要負責制訂集團公司內部審計工作制度、管理規(guī)定，編制內部審計工作規(guī)劃和計劃，并組織貫徹實施；對集團公司及所屬單位實施財務審計、固定資產(chǎn)審計；對所屬二級單位進行經(jīng)濟責任審計、經(jīng)濟效益審計、合規(guī)審計、基建工程審計、物資采購審計、投資項目審計、風險審計、內部控制審計、專項審計等審計業(yè)務；根據(jù)需要選聘社會審計機構，并對其審計工作質量進行評估等。各下屬審計科則根據(jù)本單位的主要功能實施具體審計工作。經(jīng)濟責任審計科主要負責對集團公司及所屬二級單位實施財務審計、固定資產(chǎn)審計、經(jīng)濟責任審計、經(jīng)濟效益審計、物資采購審計等審計業(yè)務，并根據(jù)需要開展專項審計調查；管理審計科主要負責制訂相關審計工作制度、管理規(guī)定，編制內部審計工作規(guī)劃和計劃，對集團公司及所屬二級單位實施內部控制審計，根據(jù)需要選聘社會審計機構，并對其審計工作質量進行評估，管理審計項目臺賬、審計項目檔案、審計軟件，編制審計統(tǒng)計報表；工程結算審計科主要負責對集團公司及二級單位的基本建設工程和重大技術改造、大中修、技術開發(fā)、福利設施修繕、環(huán)境綠化等工程項目實施基建工程審計、合規(guī)審計、經(jīng)濟效益審計等。

（三）內部審計人員崗位責任 該集團審計處有一位處長和兩位副處長；經(jīng)濟責任審計科有一位科長和一位科員；管理審計科有一位科長和兩位科員；工程結算審計科有一位科長、一位副科長和一位科員。每位內部審計人員的崗位職責和任職資格都不盡相同，該集團公司進行了逐一規(guī)定。

（1）審計處處長主持審計處工作，貫徹執(zhí)行國家有關法律、法規(guī)政策、審計制度；主持修訂公司內部審計制度，制定公司審計規(guī)劃、年度審計工作計劃；負責審計項目的立項及審計人員的安排；檢查和考核審計工作質量；審定上報審計報告等文稿資料；落實內部審計監(jiān)督方針；負責本處管理體系工作的組織領導，保持管理體系有效運行和持續(xù)改進等任務。兩位副處長，一位分管基建、技改、大中修等項目結算審計工作，編制項目結算審計計劃、方案，組織實施審計；協(xié)助處長不斷完善工程結算審計的管理制度和投資控制的措施；對分管的工程結算審計工作進行檢查，對其準確性、合理性負責；協(xié)助處長完成全處審計工作計劃、匯報、總結等文字材料的起草撰寫工作和精神文明、黨風廉政建設工作、績效考核、專業(yè)技術職務考核工作；貫徹落實內部審計監(jiān)督方針和目標等。另一位副處長協(xié)助處長分管公司固定資產(chǎn)投資項目決算和風險管理審計工作，起草審計計劃并組織實施；評價風險隱患，提出加強內部控制防范風險的建議措施；檢查評價審計項目的完成情況；協(xié)助處長進行人力資源管理及培訓計劃。

（2）經(jīng)濟責任審計科科長主持該科管理行政工作，執(zhí)行年度審計計劃，起草公司年度二級單位經(jīng)濟責任審計和風險管理審計方案并執(zhí)行；執(zhí)行公司或處領導安排的專項或綜合的財務會計和經(jīng)濟業(yè)務審計指令；起草審計報告、完成審計報告的科審；負責年度審計工作計劃文字材料的起草；保持本科室管理體系有效運行和持續(xù)改進等。經(jīng)濟責任審計科科員履行審計監(jiān)督職責，執(zhí)行年度審計計劃，完成領導分配的對公司年度二級單位經(jīng)濟責任審計任務；參加并完成上級安排的專項或綜合的財務會計和經(jīng)濟業(yè)務審計任務；收集審計證據(jù)、編制審計工作底稿、起草審計報告并完整歸檔；負責審計資料及數(shù)據(jù)的統(tǒng)計整理編報工作并對其真實性、準確性負責；不斷提高業(yè)務素質和工作效率、確保工作質量等。

（3）管理審計科科長的崗位職責與經(jīng)濟責任審計科科長基本相同。管理審計科第一位科員負責勞資、人教、保險、計生、工會等工作；負責全處審計統(tǒng)計資料、公文的編輯整理上報，負責OA辦公網(wǎng)絡、文件檔案管理；會議準備、辦公設備用具的管理工作，其余職責與經(jīng)濟責任審計科科員相同。第二位科員負責內部審計制度修改、審計規(guī)劃的起草、本處文字材料的起草，其他崗位職責與第一位科員相同。

（4）工程結算審計科科長執(zhí)行年度審計計劃，負責組織對公司和二級單位的基建、技改、大中修、綠化及福利設施修繕項目結算進行審計；執(zhí)行公司或處領導安排的固定資產(chǎn)投資項目的決算審計、專項或綜合的工程項目資金、經(jīng)濟效益審計指令，起草審計方案并組織實施審計；參加公司有關工程項目、大中修項目和其他項目承包合同的招投標工作；負責對本科審計的工程結算和審計結果的檢查、復審、驗收、考核；其他崗位職責與其他科科長相同。副科長主要協(xié)助科長完成其職責。工程結算審計科科員認真履行審計監(jiān)督檢查職責，執(zhí)行年度審計計劃，按時完成領導分配的公司和二級單位的基建、技改、大中修、綠化及福利設施修繕項目結算審查任務；按時完成上級安排的固定資產(chǎn)投資項目的決算審計、專項或綜合的工程項目資金、經(jīng)濟效益審計任務；參加公司有關工程項目、大中修項目和其他項目承包合同的招投標工作，其他崗位職責與其他審計科科員相同。

（四）實例分析 根據(jù)該國有企業(yè)的內部審計機構設置、職責規(guī)定和各層次內部審計人員崗位職責的規(guī)定情況可知：（1）從內部審計機構上看，審計處與各審計科之間的職責差異較大。審計處對所有類型的審計項目的計劃、實施實行統(tǒng)一管理和考核，執(zhí)行整個公司層面上的內部審計管理職責；下屬各審計科則主要執(zhí)行各種類型的審計任務，編寫內部審計報告，執(zhí)行二級單位層面上的內部審計實施工作。機構職責的側重點不同，決定了對處于不同機構的內部審計人員職業(yè)勝任能力要求的差異。因此，內部審計人員職業(yè)勝任能力框架應當首先從人員層級上區(qū)別處級和科級領導。（2）從不同層級內部審計人員崗位職責規(guī)定上看，各審計科科員的職責與科長、副科長的職責也有類似差異。審計科科長主要對科內負責的審計項目執(zhí)行起草、管理等事務，副科長則協(xié)助科長進行其本職工作，科員則主要執(zhí)行各種內部審計項目的實施及科室的基礎性工作（如檔案管理等）。因此，在框架設計中，應將普通內部審計科員與科級領導相區(qū)別，分別在職業(yè)勝任能力要求和培訓方面進行規(guī)定。此外，案例中審計處處長和副處長在職責上同樣有所區(qū)別，而副科長的主要職責雖然是協(xié)助科長，按照法約爾的職責性能力結構理論，對相同的職責，對不同層級的人員在相應的能力要求上依然要有所區(qū)別。由于內部審計人員職業(yè)勝任能力框架對各層級內部審計人員在各方面職業(yè)勝任能力上的掌握程度要求十分細致，足以體現(xiàn)對同一機構內不同層級內部審計人員職業(yè)勝任能力要求上的區(qū)別，因此，在設計框架時，可將處級和科級層次的內部審計人員進一步細分為處長和副處長、科長和副科長四個層級。最后，借鑒國際內部審計協(xié)會（IIA）的CFIA中的層級劃分方法，在普通內部審計科員層次上，應將工作經(jīng)驗在一年以下的內部審計人員單獨劃分出來，在職業(yè)勝任能力上給予更多基礎性要求以保證框架與實際情況相符合。

五、內部審計人員職業(yè)勝任能力框架人員層次結構

設計內部審計人員職業(yè)勝任能力框架應當將內部審計人員分為處級領導、科級領導和普通內部審計科員三大等級。其中處級領導、科級領導根據(jù)內部審計人員的職位進一步劃分為兩個具體層次；普通內部審計科員以一年工作經(jīng)驗為界限，進一步劃分為新內部審計人員（工作經(jīng)驗在一年以下）和內部審計師（工作經(jīng)驗在一年以上）兩個層次。如圖2所示。

內部審計人員職業(yè)勝任能力框架按照人員層級進行區(qū)別規(guī)定，既方便各層次內部審計人員對框架的查閱和學習，而且可以框架為標準，方便評估各層次內部審計人員的職業(yè)勝任能力水平，并有針對性地對欠缺之處提供后續(xù)教育，達到全面提升各層次內部審計人員各方面職業(yè)素質的目的。

參考文獻：

[1]陳佳俊、賀穎奇：《中國內部審計人員職業(yè)勝任能力框架研究》，《經(jīng)濟與管理研究》2009年第11期。

篇3

關鍵詞：經(jīng)濟效益審計 背景 立項 與財務收支審計關系

開展經(jīng)濟效益審計是審計發(fā)展的新階段，是社會經(jīng)濟發(fā)展對審計工作提出的必然要求，是深化審計監(jiān)督、提高為經(jīng)濟建設服務水平的重要標志。加強效益審計的實踐、探索和研究，大力推進經(jīng)濟效益審計已成為審計工作發(fā)展的必然趨勢！

一、經(jīng)濟效益審計的背景

（1）企業(yè)投資主體的多元化格局正在形成。當前，企業(yè)在向投資主體多元化發(fā)展?？缧袠I(yè)、跨地區(qū)的兼并、收購、資產(chǎn)重組已日益普遍，中外合資、合作企業(yè)如雨后春筍。這種投資主體多元化必然導致企業(yè)以盡可能少的資本控制盡可能多的資本以追求經(jīng)濟效益的最大化，以及反映在經(jīng)營思想、目標、方式上的巨大變革。

（2）資本經(jīng)營正在逐步成為大中型企業(yè)的重要經(jīng)營方式。隨著政府機構改革的不斷深入，一些主管經(jīng)濟的政府部門改制、改組為控股(集團)公司，受托對國有資產(chǎn)實施經(jīng)營管理；同時，由于市場機制的作用，企業(yè)間采取兼并等資本經(jīng)營的方式實施資本擴張，已成為現(xiàn)代企業(yè)比較典型的經(jīng)營方式之一。

（3）融入世界經(jīng)濟一體化是現(xiàn)代企業(yè)的必由之路。我國經(jīng)濟正在逐漸融入世界經(jīng)濟的一體化之中，我國企業(yè)既要面臨大量國外企業(yè)搶占國內市場的壓力，又要參與國際市場的競爭。傳統(tǒng)企業(yè)參與市場競爭的劣勢有增無減，迫切需要通過改革，改組改造和加強管理來提高經(jīng)濟效益及經(jīng)營管理水平，參與國際競爭。

（4）建立現(xiàn)代企業(yè)制度是企業(yè)發(fā)展的必然之路。國有企業(yè)長期積累的一些深層次矛盾正隨著改革的深化逐步暴露，國家肩負著維持社會安定和發(fā)展經(jīng)濟的歷史使命，必須加大力度，加快國有企業(yè)改革、改組、改造和加強管理的進程，使之提高經(jīng)濟效益，以盡快擺脫困境，走上良性發(fā)展的道路。

二、經(jīng)濟效益審計的意義

    任何社會的經(jīng)濟活動都離不開經(jīng)濟效益。經(jīng)濟效益審計的最終的目的也是為了提高經(jīng)濟效益。目前，在我國推行經(jīng)濟效益審計的客觀必然性主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

首先，是加強企業(yè)經(jīng)營管理，促進企業(yè)重視和提高經(jīng)濟效益的需要。企業(yè)經(jīng)濟效益一直以來都是一個倍受關注的焦點問題，而對企業(yè)經(jīng)營管理活動的效率性、效果性和經(jīng)濟性進行審查和評價是現(xiàn)代內部審計的一項重要內容，企業(yè)能否在不確定的環(huán)境中持續(xù)有效地運轉、發(fā)展壯大，前提就是企業(yè)要有良好的經(jīng)濟效益。開展經(jīng)濟效益審計，通過對管理效能和經(jīng)營決策的評審，可以完善經(jīng)營管理中的薄弱環(huán)節(jié)，樹立“人人講效益、事事講效益”的管理意識，保證企業(yè)經(jīng)濟活動有著較高的效益，實現(xiàn)經(jīng)濟資源的合理、有效使用。

其次，是完善我國審計體系的需要。我國審計作為經(jīng)濟監(jiān)督的一種工具，它不應局限于財務審計的范圍，而應擴展到企業(yè)生產(chǎn)、計劃、質量、決策諸方面；不應只注重事后審計，而應擴展到事中、事前審計。開展經(jīng)濟效益審計，不僅延伸了審計的范圍，拓寬審計領域，而且可以在財務審計合法性和合規(guī)性的基礎上，進而審查其合理性和有效性，還保證了審計內容的連續(xù)性和完整性，完善了我國的審計監(jiān)督體系。

再次，是經(jīng)濟體制改革的需要。經(jīng)濟體制改革的一個重要內容就是權力下放，增強企業(yè)自主經(jīng)營權，這是經(jīng)濟發(fā)展的客觀需要。經(jīng)濟越發(fā)展，就越要加強監(jiān)督和管理。審計不僅要進行財務審計，以保證企業(yè)財務收支及其經(jīng)濟活動的合法與合規(guī)，更重要的是要進行經(jīng)濟效益審計，以減少損失浪費，挖掘企業(yè)內部潛力，充分利用企業(yè)資源，增強企業(yè)自我發(fā)展、自我完善的能力，提高經(jīng)營效益，創(chuàng)造出更多的社會財富。

三、經(jīng)濟效益審計和財務審計的關系

經(jīng)濟效益審計是建立在財務收支的基礎上的更高層次的審計，是財務收支審計在內涵和外延方面的擴展。經(jīng)濟效益審計與財務審計之間既有同，又有異。它們的相同之處表現(xiàn)都是對經(jīng)濟活動的合法性、合理性和經(jīng)濟性的監(jiān)督和評價。它們的區(qū)別主要表現(xiàn)在以下幾個方面.

（1）對象不同。經(jīng)濟效益審計的對象是各種經(jīng)濟資料和有關的技術經(jīng)濟資料、經(jīng)營管理活動；而財務審計的對象僅僅是財會資料和財務收支活動。

（2）目的不同。經(jīng)濟效益審計通過審查各種經(jīng)濟資料和技術經(jīng)濟資料，評價單位的經(jīng)營管理活動是否經(jīng)濟，是否合理，是否有效益，并提出改進意見；而財務審計則審查財會資料是否真實正確，審計財務收支是否合理合法。

（3）職能不同。經(jīng)濟效益審計具有建設性和防護性職能以建設性為主；而財務審計具有防護性和建設性職能，以防護性為主。

（4）依據(jù)的標準不同。經(jīng)濟經(jīng)濟效益審計評價標準是審計人員用來衡量、考核被審計單位經(jīng)濟效益高低程度的客觀尺度，是審計人員分析經(jīng)濟活動，提出審計意見，做出審計結論的依據(jù)。即：經(jīng)濟效益審計依據(jù)的評價標準首先是一個以財務指標和技術經(jīng)濟指標為主體的標準體系。其次，在經(jīng)濟效益審計過程中，其評價標準的適用性和有效性是以特定的時間、環(huán)境、條件及被審計單位的業(yè)務經(jīng)營和管理水平為基礎的。再次，經(jīng)濟效益審計評價標準也具有相對性。

（5）方法不同。財務審計的主要方法是：檢查、監(jiān)督、觀察、查詢及函證、計算、分析性復核等；財經(jīng)法紀審計的方法主要是查詢、審閱、鑒定等。經(jīng)濟效益審計在借鑒了傳統(tǒng)審計方法的同時，還吸收了管理學、計量經(jīng)濟學、經(jīng)濟數(shù)學等領域的知識和方法。既進行事后審計，也進行事前審計。

（6）審計的時機不同。經(jīng)濟效益審計與財務審計的最顯著不同點還在于前者立足現(xiàn)在，著眼未來，具有明顯的前瞻性；而后者是立足過去，著眼點也在過去，它主要是對過去發(fā)生的事實進行審查、核實，具有滯后性。在社會經(jīng)濟日新月異發(fā)展變化的今天，任何單位、組織和個人無不將自身的發(fā)展與現(xiàn)在和將來緊密相連，從而凸現(xiàn)了經(jīng)濟效益審計的特色。

四、經(jīng)濟效益審計項目選擇應注意的幾個問題

（1）經(jīng)濟效益審計項目選擇要有一定的針對性。經(jīng)濟效益審計應該突出對有效益問題需要解決的事項，立項開展經(jīng)濟效益審計，在沒有跡象表明經(jīng)濟效益不高或存在較大風險時，一般不應盲目立項開展經(jīng)濟效益審計。同時，影響經(jīng)濟效益的原因往往有幾個重點因素，而每個重點中又有幾個關鍵因素構成，因此在全面審視的同時，項目選擇應有一定的側重點，即側重 對某項資金某一個環(huán)節(jié)的某一個方面或幾個方面有較大挖掘潛力的事項進行專項審計，要先易后難，循序漸進。

篇4

一、什么是信息系統(tǒng)工程

2002年12月原信息產(chǎn)業(yè)部關于《信息系統(tǒng)工程監(jiān)理暫行規(guī)定》（信部信〔2002〕570號文件）的通知第三條明確指出：“本規(guī)定所稱信息系統(tǒng)工程是指信息化工程建設中的信息網(wǎng)絡系統(tǒng)、信息資源系統(tǒng)、信息應用系統(tǒng)的新建、升級、改造工程。（一）信息網(wǎng)絡系統(tǒng)是指以信息技術為主要手段建立的信息處理、傳輸、交換和分發(fā)的計算機網(wǎng)絡系統(tǒng)；（二）信息資源系統(tǒng)是指以信息技術為主要手段建立的信息資源采集、存儲、處理的資源系統(tǒng)；（三）信息應用系統(tǒng)是指以信息技術為主要手段建立的各類業(yè)務管理的應用系統(tǒng)”。

2005年5月中國國家標準化委正式國家標準《信息化工程監(jiān)理規(guī)范》（GB/T19668.1-2005），包括：“通用布纜系統(tǒng)工程、電子設備機房系統(tǒng)工程、計算機網(wǎng)絡系統(tǒng)工程、軟件工程、信息化工程安全等”。

由此可見，信息系統(tǒng)工程是指信息化工程建設中的信息網(wǎng)絡系統(tǒng)、信息資源系統(tǒng)、信息應用系統(tǒng)的新建、升級、改造工程。如：政務網(wǎng)絡工程、天網(wǎng)工程、智慧城市工程、農(nóng)村中小學現(xiàn)代遠程教育工程、金稅金水金土金保等工程、應急指揮系統(tǒng)工程、安防監(jiān)控系統(tǒng)工程及各類應用軟件工程等，這些工程均需按照國家有關規(guī)定實施信息系統(tǒng)工程審計。

二、信息系統(tǒng)工程與建筑（建設）工程的區(qū)別

信息系統(tǒng)工程具有點多、面廣、專業(yè)性強、技術要求高等特點，與建筑（建設）工程具有明顯的區(qū)別。主要體現(xiàn)在以下方面：

1.技術濃度

建筑工程項目屬于勞動密集型；而信息系統(tǒng)工程項目屬于技術密集型。

2.可視性

建筑工程項目通常為一棟樓或一個建設群，可視性、可檢查性強；信息系統(tǒng)工程項目可能分布在全省、市，地域廣泛，可視性差，在度量和檢查方面管控難度較高。

3.設計獨立性

建筑工程的設計通常是由專門的設計單位承擔的，或者說，建筑工程的設計單位通常不承擔施工任務，而是由施工單位根據(jù)設計單位提供的設計圖紙和說明書進行施工，施工過程中是不能改變原設計；而信息系統(tǒng)工程項目的設計與實施通常是由一個系統(tǒng)集成商（承建單位）承擔，至少需要進行工程深化設計再實施工程施工。

建筑設計行業(yè)已存在了多年，有若干單位專門從事這一行當，但到目前為止尚不存在專門從事信息系統(tǒng)工程設計的公司和行業(yè)，也不存在不進行系統(tǒng)設計而專門等著別人設計好了而自己去施工以完成信息系統(tǒng)工程的公司和行業(yè)。

4.變更性

建筑工程一旦施工開始，則投資單位一般不再對該建筑的功能需求、設計等方面提出變更，建筑工程隊只需嚴格按設計圖紙和說明書施工直至完成；而信息系統(tǒng)工程項目則不然，承建單位常常在實施過程中面對“變更”問題，特別是用戶需求變更。

5.復制成本

如果由同一套筑建設計生成N套建筑工程，則一般而言，其總投資（設為TI）就應為一套建筑工程投資（設為i）的幾倍（即TI=ni）；而在信息系統(tǒng)建設中，則有TIni或TIni。所以，只要花較小甚至很小的代價，就可以將一個信息系統(tǒng)的軟件和集成方案經(jīng)過再造而成一個新的信息系統(tǒng)去滿足類似用戶需求，從而使該信息系統(tǒng)的知識產(chǎn)權所有者蒙受重大損失。

6.投資規(guī)模

建筑工程項目的投資規(guī)模與信息系統(tǒng)的投資規(guī)模不在同一數(shù)量級上，后者比前者小得多。所以，在確定審計費用占整個工程項目費的比例上會遇到一定困難。

7.關于工作周期

建筑工程審計期一般始于項目驗收以后，不介入工程設計和施工單位招投標。而在信息系統(tǒng)工程項目中，如果等待工程完工后實施審計時則難以掌握工程項目中所使用的高技術設備、材料選型是否準確、數(shù)量是否屬實，有可能已為國家造成一定損失或重大損失。因此，為避免信息系統(tǒng)工程審計滯后，更好地避免投資損失，可進行“前審計”，即對工程資金投入較大、項目復雜的信息系統(tǒng)工程從工程設計階段對工程造價概算、工程重要設備選型、工程實施階段計劃等實施項目前審計，從源頭上先預防問題的發(fā)生；待項目驗收后再實施工程后審計，以確實達到審計效果。

8.關于變更

信息系統(tǒng)工程實施中的設備、材料“變更”問題比較突出，由于其專業(yè)性、技術性強，單項資金較大，可能直接影響、有時甚至會嚴重影響到工程質量、進度、成本，而且必然引起合同的修改、補充，這不僅增大了工作量、復雜性，而且增加了風險。

9.關于方法與手段

建筑工程可視性強，所以廣泛采用工程驗收后根據(jù)工程材料核查等。同樣的手段對信息系統(tǒng)工程項目審計則難以適用，而需要獨辟蹊徑。例如，在設計階段采用參加專家會審，在項目實施過程中對具有里程碑意義的關鍵點上進行會診、把關，在驗收階段則強調定量測試等方法實施。

由此可見，信息系統(tǒng)工程與一般建筑（建設）工程具有十分明顯的不同專業(yè)特性，不能混為一談。正是因為信息系統(tǒng)工程與建筑工程具有較明顯區(qū)別，因此在信息系統(tǒng)工程審計中不能簡單依照建筑工程審計的“老經(jīng)驗”、“老辦法”去實施，而是要根據(jù)信息系統(tǒng)工程的“新形式”、“新特點”，區(qū)別對待，認真組織，才能有針對性地、圓滿地完成信息系統(tǒng)工程審計任務。

三、信息系統(tǒng)工程審計范圍

信息系統(tǒng)審計是指審計人員接受委托或授權，收集并評估證據(jù)以判斷一個信息系統(tǒng)是否有效做到保護資產(chǎn)、維護數(shù)據(jù)完整并最有效率地完成組織目標的活動過程。正是由于信息系統(tǒng)工程審計具有專業(yè)性強、應用范圍廣等特點，審計部門如果對哪些工程項目需要審計，哪些工程項目不需要審計都不清楚，實施信息系統(tǒng)工程審計就可能陷于盲目，沒有針對性。因此，掌握、了解信息系統(tǒng)工程審計范圍是搞好工程審計的基礎。

1.中華人民共和國《招標投標法》第3條規(guī)定，在中華人民共和國境內進行下列工程建設項目包括項目的勘察、設計、施工、監(jiān)理以及與工程建設有關的重要設備、材料等的采購，必須進行招標：（1）大型基礎設施、公用事業(yè)等關系社會公共利益、公眾安全的項目；（2）全部或者部分使用國有資金投資或者國家融資的項目；（3）使用國際組織或者外國政府貸款、援助資金的項目。

2.信息產(chǎn)業(yè)部關于《信息系統(tǒng)工程監(jiān)理暫行規(guī)定》（信部信〔2002〕570號文件）的通知規(guī)定：“下列信息系統(tǒng)工程應當實施監(jiān)理：（一）國家級、省部級、地市級的信息系統(tǒng)工程；（二）使用國家政策性銀行或者國有商業(yè)銀行貸款，規(guī)定需要實施監(jiān)理的信息系統(tǒng)工程；（三）使用國家財政性資金的信息系統(tǒng)工程；（四）涉及國家安全、生產(chǎn)安全的信息系統(tǒng)工程；（五）國家法律、法規(guī)規(guī)定應當實施監(jiān)理的其他信息系統(tǒng)工程”。

由此可見，審計部門應對國家早已明文規(guī)定的招投標、信息系統(tǒng)工程監(jiān)理等范圍的工程項目實施信息系統(tǒng)工程審計。

四、信息系統(tǒng)工程審計主要內容

確定了信息系統(tǒng)工程審計范圍后，還需要明確審計什么內容？否則就可能使審計工作產(chǎn)生偏差。因此，明確信息系統(tǒng)工程審計主要內容，是實施信息系統(tǒng)工程審計的重要一環(huán)。

我們知道，信息系統(tǒng)工程是一項復雜的、技術含量高、實施周期較長的系統(tǒng)工程，即包括立項、規(guī)劃、建設、應用、維護等主要階段，并不僅僅包括工程造價等財務結算內容。

比如：江西省發(fā)展改革委下發(fā)的關于印發(fā)《江西省電子政務建設項目管理暫行辦法》的通知（贛發(fā)改高技字〔2007〕1334號）規(guī)定“第十二條電子政務建設項目實行信息工程監(jiān)理制度。監(jiān)理費用須納入電子政務建設項目預算。第十三條項目建設單位應嚴格按照批準的建設內容和規(guī)模組織實施。項目建設單位變更項目主要建設內容或調整投資概算超過百分之十的，應報發(fā)改委審核。第十四條項目完工后，項目建設單位應組織監(jiān)理單位按照國家有關規(guī)定對項目進行初步驗收，初步驗收合格的項目投入試運行，未驗收或驗收不合格的項目不得投入運行。第十五條項目試運行后，項目建設單位可委托專業(yè)機構對項目進行質量和安全檢測，檢測通過后，項目建設單位組織項目驗收，并報發(fā)改委備案，發(fā)改委會同有關部門對項目驗收進行監(jiān)督。面向全省跨部門的電子政務網(wǎng)絡或應用系統(tǒng)，由省發(fā)改委組織相關部門對項目進行竣工驗收”等規(guī)定。

由此可見，對信息系統(tǒng)工程審計，不應只是進行單純的工程造價審計，而應包括：

――項目是否已經(jīng)實施信息系統(tǒng)工程監(jiān)理；

――業(yè)主單位是否嚴格按照批準的實施內容和規(guī)模組織實施；

――工程實施程序是否規(guī)范；

――工程設備器材是否符合合同要求；

――工程設備材料變更是否確有理由及是否實施變更手續(xù)申報；

――工程決算是否完整；

――工程是否確實完成招標書及合同要求；

――工程投資是否合理；

――工程完工是否進行了檢測及驗收；

――工程質量是否符合國家相關規(guī)范標準；

――工程是否存在安全隱患等方面內容；

――工程文檔是否齊全。

五、信息系統(tǒng)工程審計承擔機構的選擇

正是由于信息系統(tǒng)工程審計范圍廣泛、內容復雜，已經(jīng)不是一般的建筑（建設）工程造價評估機構能夠了解及掌握的，應該由國家法定的信息系統(tǒng)工程咨詢、監(jiān)理及財務、審計等第三方服務機構共同承擔。其理由是：

1.由于目前信息系統(tǒng)工程審計的前提是該工程已經(jīng)完工后實施，工程造價只是工程尚未開始時申請工程立項、可研編制、方案設計階段其中的一項基本內容。因此，信息系統(tǒng)工程審計內容不僅僅是審計工程造價審核。

2.由于信息系統(tǒng)工程造價確定后已經(jīng)政府采購招投標法定工作程序，按照國家有關規(guī)定已經(jīng)參與政府采購招投標的機構或個人不能再參與工程審計。且一般情況下審計部門也不應按照工程完成數(shù)年后的市場價格來審計數(shù)年前的設備、材料價格。這樣既與已經(jīng)實施完成的政府法定工作程序相沖突，也對已經(jīng)完成的信息系統(tǒng)工程按照數(shù)年后的市場價格來審核當年已經(jīng)政府采購的設備、材料價格沒有相應審計法律依據(jù)。

3.信息系統(tǒng)工程審計應由第三方信息系統(tǒng)工程咨詢、監(jiān)理機構及財務人員組成審計項目組實施。

第三方通常指合同關系雙方的兩個主體之外相對獨立的，有一定公正性的第三主體，一般引入第三方的目的是為了確保交易的公平、公正，避免糾紛和欺詐。而信息系統(tǒng)工程咨詢、監(jiān)理機構是由業(yè)主單位委托，不與被監(jiān)理項目的承建單位存在隸屬關系和利益關系的第三方法定機構，所提供的信息系統(tǒng)工程專項審計服務是以公正、權威的非當事人身份，根據(jù)有關法律、標準或合同的第三方技術服務機構。

依據(jù)信息產(chǎn)業(yè)部關于《信息系統(tǒng)工程監(jiān)理暫行規(guī)定》（信部信〔2002〕570號文件）的通知“第四條本規(guī)定所稱信息系統(tǒng)工程監(jiān)理是指依法設立且具備相應資質的信息系統(tǒng)工程監(jiān)理單位（以下簡稱監(jiān)理單位），受業(yè)主單位委托，依據(jù)國家有關法律法規(guī)、技術標準和信息系統(tǒng)工程監(jiān)理合同，對信息系統(tǒng)工程項目實施的監(jiān)督管理。第十條 從事信息系統(tǒng)工程監(jiān)理活動，應當遵循守法、公平、公正、獨立的原則。第十八條 監(jiān)理單位的權利和義務：（一）應按照“守法、公平、公正、獨立”的原則，開展信息系統(tǒng)工程監(jiān)理工作，維護業(yè)主單位與承建單位的合法權益；（二）按照監(jiān)理合同取得監(jiān)理收入；（三）不得承包信息系統(tǒng)工程；（四）不得與被監(jiān)理項目的承建單位存在隸屬關系和利益關系，不得作為其投資者或合伙經(jīng)營者；（五）不得以任何形式侵害業(yè)主單位和承建單位的知識產(chǎn)權；（六）在監(jiān)理過程中因違反國家法律、法規(guī)，造成重大質量、安全事故的，應承擔相應的經(jīng)濟責任和法律責任”及“第九條監(jiān)理的主要內容是對信息系統(tǒng)工程的質量、進度和投資進行監(jiān)督”的規(guī)定，信息系統(tǒng)工程監(jiān)理主要方法包括對工程項目進行質量控制、進度控制、投資控制、信息管理、合同管理、協(xié)調多方面關系（三控制、二管理、一協(xié)調），保障工程項目按預期目標完成。其中投資控制包括：工程立項階段投資概算審核、工程設計階段投資預算審核、招標階段投資控制、施工階段工程計量與付款控制、驗收階段工程決算審核。由此可見，信息系統(tǒng)工程監(jiān)理機構具有對所承擔的工程監(jiān)理項目投資進行監(jiān)督及協(xié)助政府主管部門（發(fā)改、工信、財務、審計等）進行監(jiān)督的權利、義務及不可推卸的責任。

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績效審計是指由獨立的審計機構或人員，依據(jù)有關法規(guī)和標準，運用審計程序和方法，對被審計單位或項目的經(jīng)濟活動的合理性、經(jīng)濟性、有效性進行監(jiān)督、評價和鑒證，提出改進建議，促進其提高經(jīng)濟效益的一種獨立性的監(jiān)督活動，即效益審計、效率審計和效果審計三者的合稱?？冃徲嬆壳皩ξ覈鴣碚f還屬于探索階段，尚未形成統(tǒng)一的、可操作的審計規(guī)范和評價標準，再加上它對審計結果的客觀性、公正性要求比其他審計要高，在煙草行業(yè)開展績效審計確實存在一定的困難。

一、煙草行業(yè)開展績效審計的外部環(huán)境

1.具備完善的考評制度體系及完整的工作記錄。首先，各級公司給所屬單位下達的任務和目標是非常明確和具體的，都有詳細的文件規(guī)定并列示一系列量化的指標；其次，“五員”的工作質量都有一些可考核評估的量化標準；再次，各單位結合本身的特點都制定一套詳細的職工操作手冊，對每一職級和崗位都有一系列考核評價指標，用于指導工作和考核職工工作成果及效率。煙草行業(yè)的可評估性和完整的工作記錄給績效審計創(chuàng)造了良好的外部環(huán)境，使開展績效審計成為可能。

2.財務審計已經(jīng)相對成熟，形成了一套完整的財務報告體系和與之配套的審計體系。煙草行業(yè)通過局域網(wǎng)進行了審計網(wǎng)頁建設，建立了審計信息交流與互動的平臺，實現(xiàn)了審計資源共享，讓大家了解審計程序，理解審計法規(guī)，監(jiān)督審計工作；并將審計部門與財務部門相分離，逐步完善了內部審計制度，建立了由經(jīng)濟責任審計、財務收支審計、固定資產(chǎn)投資（基建）審計、專項資金審計、審計調查等在內的審計體系，制定了各項審計工作流程，審計工作更加規(guī)范化和程序化，使績效審計成為可能。

3.煙草行業(yè)注重加強“人、法、技”建設，財審人員綜合素質較高。煙草行業(yè)歷來注重對財審人員的后續(xù)教育，鼓勵財審人員利用業(yè)余時間充電，參加各類資格考試，目前獲得審計師、會計師職稱的財審人員比例逐年增加；煙草行業(yè)有自己的培訓中心，各培訓中心每年至少開辦兩期以上的培訓班，進行專業(yè)知識技能及最新法律法規(guī)政策的學習，促使財審人員更新知識，積累經(jīng)驗，跟上時代的發(fā)展，與時俱進。

二、煙草企業(yè)實行績效審計的背景和前提――企業(yè)績效評價

1.煙草企業(yè)績效評價概況。

目前，我國煙草行業(yè)實行“統(tǒng)一領導、垂直管理、專賣專營”的管理體制，國家煙草專賣局統(tǒng)一領導、各地區(qū)分級歸口管理、實行卷煙產(chǎn)品專賣專營的管理模式。針對這一特點，評價體系應明確區(qū)分為兩個層次，分別以地區(qū)和企業(yè)作為評價對象。地區(qū)評價的目的是通過區(qū)域內煙草企業(yè)的績效綜合評價來反映某一地區(qū)煙草行業(yè)的績效。同時，鑒于我國煙草行業(yè)內工業(yè)企業(yè)和商業(yè)企業(yè)有著明確的分工，工業(yè)企業(yè)主要負責煙草制品生產(chǎn)，商業(yè)企業(yè)主要負責原材料供應和煙草制品銷售，各自具有顯著不同的經(jīng)營特性，為了使評價結果具有可比性和客觀性，必須對評價對象從工業(yè)和商業(yè)兩個方面加以歸類，并分別采用工業(yè)和商業(yè)兩套不同的指標體系實施評價。

2.對煙草企業(yè)性質的認識。

企業(yè)績效評價的內容依企業(yè)的經(jīng)營類型而定，不同經(jīng)營類型的企業(yè)，其績效評價的內容也有所不同。由于企業(yè)績效評價的內容和側重點與企業(yè)的性質有著密切的關系，因此正確判斷煙草行業(yè)的企業(yè)性質是合理設計煙草企業(yè)績效評價體系的重要前提條件。

一方面，我國對煙草實行專賣制度。煙草專賣是國家對煙草及其制品的買賣、生產(chǎn)實行壟斷的一種政策，究其實質，則是政府對煙草進行嚴格控制和管理的一種制度?；谶@一制度背景，可以判斷煙草企業(yè)具有顯著的非競爭特征。專賣專營、計劃分配、交易限制等在我國當前實行的行業(yè)體制決定了目前的煙草企業(yè)不可能象一般競爭性企業(yè)那樣自由追求利益的最大化，在主營業(yè)務上也不能象一般競爭性企業(yè)那樣自由發(fā)展。

另一方面，在市場經(jīng)濟大環(huán)境下，我國煙草行業(yè)進行了一系列改革，將專賣制度與市場經(jīng)濟相結合，目標是在煙草行業(yè)內部建立競爭機制。因此，競爭是煙草企業(yè)必須面對的現(xiàn)實。不但目前煙草行業(yè)內企業(yè)間、地區(qū)間已經(jīng)在相當程度上存在著競爭，隨著市場經(jīng)濟的建立完善、煙草行業(yè)買方市場的日漸明顯和中國入關進程的進一步加快，競爭、尤其是與國外企業(yè)的競爭更是不可避免的趨勢。

可以看出，煙草企業(yè)具有非競爭性的典型特征，設計煙草企業(yè)績效評價體系應以此作為基本前提。在確定評價目的、選取評價指標、確定評價指標權重和標準等方面都應考慮煙草的基本特性，與一般競爭性企業(yè)有所區(qū)別。

3.確立煙草行業(yè)經(jīng)營績效評價內容的基本依據(jù)。

我國目前試行的企業(yè)績效評價體系的評價內容大體上包括四個方面：即財務效益狀況、資產(chǎn)營運狀況、償債能力狀況和發(fā)展能力狀況。財務效益狀況主要反映企業(yè)的投資回報和盈利能力；資產(chǎn)營運狀況主要反映企業(yè)的資產(chǎn)周轉及營運能力；償債能力狀況主要反映企業(yè)的資產(chǎn)負債比例和償還債務的能力；發(fā)展能力狀況主要反映企業(yè)的成長性和長遠發(fā)展?jié)摿?。四部分內容相互?lián)系、相輔相成、各有側重，其中以財務效益狀況為核心內容。現(xiàn)行的企業(yè)績效評價體系是以工商類競爭性企業(yè)為評價對象設計的。上述四個方面從不同的角度揭示了競爭性企業(yè)。

當前的實際經(jīng)營管理情況。煙草企業(yè)也具有競爭性的一面，與一般競爭性企業(yè)有共性的地方，因此煙草行業(yè)經(jīng)營績效評價體系的設計可以以此作為出發(fā)點。同時還有必要根據(jù)煙草行業(yè)的實際和煙草企業(yè)經(jīng)營特性，在煙草行業(yè)經(jīng)營績效評價體系內容的設計中應體現(xiàn)以下三個特點：

（1）以財務效益狀況、資產(chǎn)營運狀況、償債能力狀況和發(fā)展能力狀況作為績效評價的四個主要方面，突出以效益為中心。這是建立社會主義市場經(jīng)濟，加強企業(yè)管理的發(fā)展方向和要求。但按照效績評價理論，效績評價以哪部分內容為主，是隨著企業(yè)性質的不同而變化的。競爭性工商企業(yè)的評價重點是效益最大化；壟斷性工商企業(yè)的評價重點是資產(chǎn)的合理、有效使用，強調社會效益。煙草企業(yè)具有非競爭性的一面，因此在突出財務效益狀況的同時，還應強化資產(chǎn)營運狀況的重要性。

（2）一般情況下，稅收作為企業(yè)的社會貢獻，并不納入到績效評價體系之中。但從煙草行業(yè)現(xiàn)狀看，一方面，國家對煙草實行專賣管理，煙草行業(yè)是一個高稅產(chǎn)業(yè)，煙草企業(yè)是國有企業(yè)，稅負比重很大；另一方面，在目前財政稅收體制和行業(yè)管理體制下，受現(xiàn)行卷煙消費稅制的影響，企業(yè)間稅負不均。為了使評價具有可比性，煙草行業(yè)績效評價必須適當考慮稅收因素。這樣做既符合當前的現(xiàn)實，又適應未來形勢發(fā)展的需要，同時還有利于與其它行業(yè)的橫向比較。

（3）煙草工、商企業(yè)績效評價相對分開。正如前文所分析的，煙草工、商企業(yè)經(jīng)營特性差異很大，所以工、商企業(yè)績效要分開評價，分別采用不同的指標體系。對于地區(qū)綜合評價，可以依據(jù)各地區(qū)工、商規(guī)模確定工業(yè)和商業(yè)的權重，最終進行加權綜合。以此為選取評價指標的指導思想，分別構筑工業(yè)評價指標體系框架和商業(yè)評價指標體系框架。

三、煙草行業(yè)如何實行內部績效審計

1.制定煙草行業(yè)內部績效審計規(guī)則?？冃徲嫷哪繕耸窃u價管理活動的效益、效率和效果，它要求審計具有確鑿的審計法律法規(guī)依據(jù)。而煙草行業(yè)審計準則體系中關于績效審計幾乎還是個空白。因此，要制定以煙草行業(yè)內部工作制度和內審評價操作指南為基礎，符合煙草行業(yè)內部管理體制的績效審計準則，明確審計部門開展績效審計的審計標準和原則及執(zhí)業(yè)規(guī)范和道德準則。審計過程中應了解此項工作，明確審計機構和人員的責任，根據(jù)相關法律法規(guī)規(guī)定，通過審查和評價經(jīng)營活動及內部控制的適當性、合法性和有效性來促進目標的實現(xiàn)。審計機構的設置應考慮組織的性質、規(guī)模、內部治理結構及相關規(guī)定，并配備一定數(shù)量具有執(zhí)業(yè)資格的內部審計人員。審計機構應建立有效的質量控制制度，并積極了解、參與組織的內部控制建設。審計人員應具備必要的學識及業(yè)務能力，熟悉本組織的經(jīng)營活動和內部控制，并不斷通過后續(xù)教育來保持和提高專業(yè)勝任能力。內部審計人員應當遵循職業(yè)道德規(guī)范，并以應有的職業(yè)謹慎態(tài)度執(zhí)行內部審計業(yè)務。

2.定量與定性分析相結合，確立以量化審計為主的審計方式。在進行績效審計時，應將定性分析與定量方法相結合，建立多層次的、動態(tài)的、合理的可操作性指標評價體系。通過部門預算執(zhí)行審計、專項審計調查等平臺促使該指標體系的建立，并推動有關各方不斷豐富完善該體系。并利用計算機、計量經(jīng)濟學等技術作為績效審計的必要手段，以增強評估結果的真實性、可信性，促進績效審計合理化。

3.注重實施績效審計的具體方法。

實施績效審計具體操作可以分為四個階段。一是準備階段：主要工作是審計立項，制訂實施方案，搜集所需的審計資料，告知被審計對象需要協(xié)助的事項，對項目進行風險分析，預測存在的何種風險，擬提出防范的措施。二是實施階段：對被審計項目的經(jīng)濟性、效率性和效果性實施檢查和評價，檢測各項制度和文件的真實性、可行性，尋找各部門工作效率的缺陷，分析原因，得出結論，提出整改建議。三是報告階段：在報告階段做好分析評價，提出具有全局性、建設性意義的審計報告，體現(xiàn)績效審計的地位。四是后續(xù)審計階段：審計工作完成一段時間后，檢查審計報告的落實情況，評估被審計對象針對審計查出的問題所采取的改進措施和效果，必要時深入調查分析，寫出后續(xù)審計報告。

4.處理好績效審計與傳統(tǒng)審計的關系?？冃徲嬍窃趥鹘y(tǒng)財務收支審計的基礎上，收集相關經(jīng)濟事項的數(shù)據(jù)和信息，然后運用管理學上的分析技術對被審計單位的效益性、效率性和效果性進行綜合評價。因此，審計人員應處理好績效審計與傳統(tǒng)審計的關系。

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[關鍵詞]高校；審計；職能；作用；建議

[中圖分類號]F230 [文獻標識碼]B

隨著高校改革的日益深入，高校的深層次問題表現(xiàn)得越來越突出，如何建立和健全高校內部控制、促進高校資源的有效利用、避免舞弊和損失浪費，已成為當前全社會關注的重大課題。內部審計逐步得到了高校領導層的重視。高校內部各項內控制度正在逐步建立或已趨于完善，內部審計為此起到了積極促進作用，也取得了較好的經(jīng)濟效益，本文就內部審計如何保障高校事業(yè)健康發(fā)展談幾點看法及建議。

一、內部審計的定義職能

對內部審計科學界定，一直是國內外學術界和實務部門所研究和關注的，也是內部審計立法首先要明確的內容。國際上關于內部審計的通行定義，是2001年國際內部審計師協(xié)會的《內部審計實務標準》中所作的界定，即“內部審計是一種獨立、客觀的保證和咨詢活動；目的是為機構增加價值并提高機構的運作效率。它采取系統(tǒng)化和規(guī)范化的方法，來對風險管理、控制及治理程序進行評估和改善，從而幫助機構實現(xiàn)它的目標”。該定義明確了內部審計的原則、內容和目的，代表了內部審計工作的發(fā)展方向。為適應內部審計形勢發(fā)展的需要，2003年初，國家審計署《審計署關于內部審計工作的規(guī)定》規(guī)定“內部審計是獨立監(jiān)督和評價本單位及所屬單位財政收支、財務收支、經(jīng)濟活動的真實、合法和效益的行為，以促進加強經(jīng)濟管理和實現(xiàn)經(jīng)濟目標”。同年6月，中國內部審計協(xié)會《內部審計基本準則》中所稱“內部審計是組織內部的一種獨立客觀的監(jiān)督和評價活動，它通過審查和評價經(jīng)營活動及內部控制的適當性、合法性、和有效性來促進組織目標的實現(xiàn)”。審計的職能是審計本質的客觀要求和內在功能，內部審計具有監(jiān)督職能、評價職能、保護職能、建設職能、管理控制職能等。這些標準規(guī)定，為內部審計在單位內部的地位和作用給出了科學、適當?shù)亩ㄎ?，完善了內部審計職業(yè)規(guī)范體系，保證了內部審計能夠更加廣泛地發(fā)揮服務和建設性作用，也有利于推動內部審計健康發(fā)展。

二、高校需要為內部審計營造良好的工作環(huán)境

國家供給側結構性的深化改革，必然呼喚引領教育上的改革。高校是供給側改革的重要一環(huán)，抓好供給側結構性改革，高校的作用至關重大，轉型、創(chuàng)新、發(fā)展必須要有人才支撐，在這種新形勢下，如何保障高校教育事業(yè)的發(fā)展，是新形勢下對內部審計提出的新的更高要求，供給能創(chuàng)造需求，需求也能倒逼供給。隨著國家改革和經(jīng)濟的發(fā)展，內部審計的作用越來越被社會所認可，內部審計越來越受到高校的重視，內部審計的權威性得到增強。尤其是近幾年隨著教育改革的深入以及腐敗案的層出不窮，使許多高校認識到，只有建立一套完整的內部監(jiān)督和控制體系，才能徹底解決舞弊和管理不當?shù)膯栴}。在這一監(jiān)督控制體系中，內部審計是內控必不可少的組成部分。《審計署關于內部審計工作的規(guī)定》第三條“國家機關、金融機構、企業(yè)事業(yè)組織、社會團體以及其他單位，應當按照國家有關規(guī)定建立健全內部審計制度”。高校內部審計組織形式多樣化的格局目前仍將并存，但內部審計的獨立性、權威性將日益增強。譬如我校審計是在主要負責人領導下開展工作，從人力、物力、財力等方面支持其內審工作，2013年獨立設置內審機構。學校把內部審計擺在管理重要日程，在進行重大審計任務時，主要領導或分管領導能夠定期聽取內審工作部署與匯報。特別是對其重點部門、重點項目、重點資金給予關注，規(guī)定工程不經(jīng)審計不得結算等，充分發(fā)揮內審服務與監(jiān)督保障作用，為內部審計順利開展工作營造了良好的發(fā)展空間和內部環(huán)境。

三、高校審計要圍繞改革發(fā)展，積極為其宏觀決策服務

基于供給需求理論，內部審計能為高校提供哪些職能的供給問題；高校需要內部審計提供哪些職能的需求問題。實踐證明：“有為才有位，有位更有為”。隨著高校改革和經(jīng)濟的發(fā)展，績效審計、管理審計、內控風險審計將成為內部審計發(fā)展的必然趨勢。內部審計必須順勢而為，緊緊圍繞高校中心工作，創(chuàng)新審計工作理念，認真探索開拓審計服務內容，為其宏觀決策提供科學依據(jù)與服務。高校內審部門只有堅持“依法審計，服務大局，圍繞中心，突出重點，求真務實”的工作方針，充分發(fā)揮內部審計“免疫系統(tǒng)”功能，才能在規(guī)范內部管理、制度保障以及為高校防范經(jīng)濟風險、廉政建設等方面發(fā)揮其重要作用。一是要圍繞高校改革發(fā)展要求，認真開展審計專項調查研究，為高校管理層提供有價值的調查報告。譬如我校開展的《關于所屬企業(yè)財務運行情況的專項調查報告》、《關于所屬企業(yè)清產(chǎn)核資的調查報告》、《關于后勤各中心運行與管理情況的調研報告》等；二是要關注高校帶有傾向性、苗頭性趨勢問題，譬如開展的《關于后勤食品采購及安全內控的專項調查報告》、《關于對學生實習經(jīng)費專項調查報告》等專項審計調查；三是加強基建修繕改造工程等項目力度，促進學校增收節(jié)支，譬如我們開展的《關于校園修繕改造工程情況的專項調查報告》等。幾年來我校內審部門組織有關部門及專家完成并提供了許多有價值的調查報告，審計建議得到了有效采納，內審部門為管理層宏觀決策以及改革發(fā)展提供了強有力的審計保障和服務作用。

四、高校審計要增強使命意識，突出監(jiān)督重點，促進增收節(jié)支

隨著國家經(jīng)濟形勢的發(fā)展，高校內外環(huán)境已經(jīng)發(fā)生了很大變化，這就要求內審部門在開展工作上要有新思路、新舉措、新方法。創(chuàng)新是審計事業(yè)發(fā)展的不竭動力，沒有創(chuàng)新就沒有進步。高校審計要適應新常態(tài)，以創(chuàng)新為動力，開拓審計新領域，要將重心逐漸轉向教育“供給側改革”。內部審計作為高校內部管理的重要組成部分，在供給環(huán)境方面，要創(chuàng)新審計思路，必須向全方位、寬領域拓展。要緊緊圍繞高校改革和發(fā)展中出現(xiàn)的新情況、新問題，開展研究和業(yè)務研討。在審計目標上，從“監(jiān)督導向型”向“服務導向型”轉變，實現(xiàn)從查錯糾弊向完善內部控制和風險管理轉變，開拓績效管理審計等新領域。在審計思路上，超前思維，從宏觀上去思考審計要達到的目的和需要解決的問題，在更高層次上提出建議和意見，為高校管理層決策提供服務。內部審計要按照新常態(tài)、新理念，增強服務意識，將審計監(jiān)督寓于服務之中，想基層之所想、辦基層之所急，將內審工作與高校供給側改革結合起來，強化審計在促進發(fā)展、服務基層等方面作用，在對其下屬單位審計中，不能只關注會計賬簿等賬內財務情況，更要關注下屬單位市場經(jīng)營管理等“賬外”情況。內部審計要關注績效，側重管理，體現(xiàn)服務意識，幫助分析研究其影響發(fā)展的瓶頸問題，為下屬單位“籌謀劃策”，真正為高校教育的發(fā)展“科學供給”提供保障。我校幾年來對重點項目嚴格執(zhí)行“三審制”和“三級復核制”，堅持工程不經(jīng)審計不予結算的原則，實行全過程跟蹤審計，實現(xiàn)從事后審計向事中、事前轉變，累計完成基建修繕工程審計項目100多項，審查工程總金額上億元，審減工程金額千萬元，為實現(xiàn)各重大管理環(huán)節(jié)無失控現(xiàn)象做出了有力保障，有力地推動學校可持續(xù)健康發(fā)展。

五、高校審計要樹立科學的管理理念，推進法制化、規(guī)范化、科學化

內部審計是高校內部管理的組成部分，內部控制又是內部審計的重要內容。高校為維護總體經(jīng)濟運行良好發(fā)展，必須建立健全內部管理，也必須建立健全內部審計制度。高校審計要按照法律賦予的職責來確定自己的定位，并按照《中國內部審計準則》的要求，規(guī)范內部審計程序、標準和業(yè)務流程，不斷深化各項制度創(chuàng)新，構建與高校相適應的、科學完備的審計制度體系，提高依法審計的水平。幾年來，我校內審部門制定了《內部審計處理處罰實施辦法》、《內部審計績效暫行辦法》、《內部控制評價與監(jiān)督辦法》、《內部控制風險評估與控制辦法》等一系列規(guī)章制度。此外內審部門還完成了《關于經(jīng)濟責任審計工作制度執(zhí)行情況調查評估報告》、《關于年度內控風險評估報告》、《年度內控有效性評價報告》等，進一步規(guī)范和促進了內部審計工作質量建設，使內審工作逐步走上了法制化、規(guī)范化、科學化。

六、高校審計要正確處理監(jiān)督與服務的關系，構建和諧的審計環(huán)境

內部審計是高校的一項重要管理制度和控制方法，內部審計不僅越來越體現(xiàn)出其管理控制的功能，而且滲透于管理的全過程。對內部審計來說，監(jiān)督是手段，服務是宗旨，內審部門要樹立“以預防為主，防范勝于糾正”理念，更好地發(fā)揮影響力作用。內審部門要積極與被審單位進行溝通，協(xié)作配合，改變審計就是“找問題、挑毛病”的片面看法。內部審計要發(fā)揮“一審、二幫、三促進”的作用，寓服務于監(jiān)督之中，要立足于審、著眼于幫，將以審促改，以審促幫，以審促效貫徹于工作之中，使被審單位真正理解支持審計，達到審計的目的。審計實施、定性和處理的依據(jù)是各項法規(guī)制度，內審部門處理問題要充分考慮高校發(fā)展背景和被審單位實際情況，要正視客觀現(xiàn)實和社會環(huán)境，特別是當遇到某些發(fā)展中存在的問題與制度相矛盾之時，要用發(fā)展的、辨證的、科學的觀點分析問題，既要堅持原則，又要實事求是、客觀公正，要區(qū)別不同性質。要善于從苗頭中發(fā)現(xiàn)趨勢，透過現(xiàn)象看本質。通過監(jiān)督評價與合規(guī)性檢查，找出內控上的漏洞和薄弱環(huán)節(jié)，提出合理的建議和意見，督促規(guī)章制度的落實，把問題消滅在內部，消滅在萌芽狀態(tài)。譬如高校科研經(jīng)費存在使用不當問題的原因是很復雜的，這也涉及到一些制度上的問題，我們應當不斷改進制度，讓老師能夠高效地去使用經(jīng)費，發(fā)揮更大的作用，避免不規(guī)范的行為。

篇7

關鍵詞：風險導向審計；全面風險管理；內部審計準則

中圖分類號：F239.2 文獻標識碼：A 文章編號：1001—6260（2012）04—0149—07

中國內部審計協(xié)會一直致力于建立一套以內部控制和風險管理為導向的內部審計準則體系。但是，由于內部控制與風險管理之間的關系還沒有理順，這直接導致風險導向審計中的風險定位問題存在較大爭議。正因為如此，中國內部審計準則中與內部控制和風險管理相關的各審計準則之間的關系也有待進一步明確，譬如：第5號準則《內部控制審計》與第16號準則《風險管理審計》之間是何關系；第12號《遵循性審計》、第21號《內部審計的控制自我評估法》、第25號《經(jīng)濟性審計》、第26號《效果性審計》和第27號《效率性審計》等準則之間及其與第5號、第16號準則之間是何關系。在實務中，內部審計人員也產(chǎn)生了一些困惑：內部控制審計和風險管理審計究竟有何不同？風險導向審計與全面風險管理之間是何關系？因此，有必要在中國內部審計協(xié)會修訂內部審計準則之際，對這些問題進行探討①。

一、內部控制與風險管理之間的關系

在2003年6月實施的第5號準則《內部控制審計》中，中國內部審計協(xié)會提出，內部控制涵蓋風險管理，風險管理是內部控制的五要素之一，并專門制訂了《風險管理審計》準則。EOSO（2004）認為風險管理涵蓋內部控制，其表述是：“內部控制是企業(yè)風險管理不可分割的一部分?！敝x志華（2007）認為風險管理與內部控制雖表述不同，但涵義相同。

那么，二者之間究竟是何關系？問題的關鍵在于認清內部控制的本質。COSO（1992）指出：“內部控制是一個由企業(yè)董事會、管理層和其他員工實施的，為經(jīng)營的效率效果、財務報告的可靠性、相關法律法規(guī)的遵循性等目標的實現(xiàn)提供合理保證的過程。”這種將內部控制理解為“一個過程”的做法被2008年5月中國財政部、證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會等五部委（下稱“五部委”）的《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》（下稱《基本規(guī)范》）所采用。但是，“一個過程”的提法只是說明了一個事實，即內部控制是與企業(yè)的經(jīng)營管理活動交織在一起而發(fā)揮作用的過程，它并沒有給內部控制定性。COSO（1992）對“一個過程”有如下解釋：“組織中各單位或各職能部門內部或跨單位或職能部門所實施的經(jīng)營過程，都是通過計劃、執(zhí)行和監(jiān)控等基本的管理過程來加以管理的。內部控制是這些過程的一部分，并與它們整合在一起。內部控制能讓這些管理過程發(fā)揮作用，并對其實施和持續(xù)的關聯(lián)性進行監(jiān)控。內部控制是一個管理工具，而不是管理的替代品?！睆闹锌梢钥闯?，COSO是結合管理過程來論述內部控制過程的，它認為內部控制是管理過程的一部分，是其中履行監(jiān)控職能的管理工具。

那么，如何理解作為管理工具的內部控制呢？我們需要從管理的職能談起。法約爾（1982）認為，管理有計劃、組織、指揮、協(xié)調和控制等五大職能，他指出：“在一個企業(yè)里，控制就是要證實一下是否各項工作都與已定計劃相吻合，是否與下達的指示及已定原則相吻合?？刂频哪康脑谟谥赋龉ぷ髦械娜秉c和錯誤，以便加以糾正并避免重犯?！泵绹芾韺W家Robbins（1994）在法約爾五職能說的基礎上提出了管理四職能說，即：計劃、組織、領導、控制等職能。他認為，控制職能是指監(jiān)控計劃執(zhí)行、比較分析偏差、糾正錯誤，確保計劃順利實施?？梢钥闯?，COSO對內部控制的解釋與管理學中對“控制”的解釋并無不同，都指出要保證計劃的實施，都提及要對偏差進行監(jiān)控。這樣看來，COSO所講的內部控制就是管理學中的“控制”。

法約爾（1982）在論述“控制”職能時，就使用了“內部控制”的提法，他說：“這里，我只討論管理問題，所以就不談兩個企業(yè)之間的控制問題了……我著重談一下企業(yè)內部控制，這種控制的目的是專門為了有助于各部門的工作的順利進行，而總的來講也有助于企業(yè)運營的順利進行”（法約爾，1982）。可見，法約爾認為在一個企業(yè)內部討論管理中的控制問題，可以用“內部控制”的提法。

以上分析足以證明內部控制就是控制。應該說，我們之所以稱“控制”為“內部控制”是相對于外部監(jiān)管而言的，強調的是企業(yè)自身應該重視對其經(jīng)營管理活動的有效監(jiān)控。以COSO為代表所開展的內部控制研究豐富和發(fā)展了“控制”理論，使我們更深入地了解“控制”在管理過程中發(fā)揮作用的方式和內在機理。但內部控制并不是一個獨立于“控制”之外的，或與“控制”并列的一個新事物，它就是“控制”。因此，內部控制的本質就是管理職能中的控制職能。

既然內部控制只是一項管理職能，那么只要是管理活動，它就應該涵蓋內部控制，因此，COSO（2004）認為風險管理涵蓋內部控制是有道理的。自然，內部控制就不可能涵蓋風險管理。在中國的《內部控制審計》準則中，將風險管理作為內部控制的一個要素值得商榷。COSO（1992）和中國《基本規(guī)范》認為內部控制由五要素構成，即控制環(huán)境（內部環(huán)境）、風險評估、控制活動、信息與溝通和監(jiān)控。其中，都用到“風險評估”的提法。而COSO（2004）認為，內部控制由八要素構成，將風險評估要素細化為“目標設定”、“事項識別”、“風險評估”和“風險應對”等四個要素。但是，無論是五要素觀還是八要素觀，都沒有使用“風險管理”的提法。COSO（2004）的標題就是《企業(yè)風險管理——整合框架》，其認為，在內部控制的要素中用“風險管理”的提法容易產(chǎn)生歧義，不如用“風險評估”好。

內部控制職能論也可以解釋謝志華（2007）關于內部控制與風險管理涵義相同的觀點。企業(yè)是一個風險組織，不冒風險的企業(yè)是不存在的。企業(yè)為達成自身目標，要采取有效措施防范和化解其所面臨的各類風險。因此，可以認為，企業(yè)管理就是風險管理，或是“全面風險管理”。企業(yè)在“全面風險管理”之中，要綜合運用計劃、組織、領導和控制職能。如果側重于強調控制職能在“全面風險管理”中的重要性，則可以將企業(yè)管理稱之為“內部控制”。這樣看來，內部控制和風險管理是同義語。用內部控制，是從管理職能上來講的，側重于強調控制職能的發(fā)揮；講風險管理則是從控制的對象上來講的，側重于強調風險控制的重要性。通俗來講，內部控制，控制的是風險，風險管理，管理的也是風險，二者涵義相同。

二、風險導向審計中的“風險”定位

在風險導向審計方法引入中國后，理論界圍繞風險導向審計中的風險定位問題進行了討論：陳毓圭（2004）認為是經(jīng)營控制風險（含企業(yè)的經(jīng)營戰(zhàn)略及其業(yè)務流程）；謝榮等（2004）認為是企業(yè)戰(zhàn)略風險及相關經(jīng)營環(huán)節(jié)風險（統(tǒng)稱經(jīng)營風險）；王澤霞（2004）認為是管理舞弊風險；許莉（2005）認為是指被審計單位的“重大錯報風險”；趙德武等（2006）認為是治理系統(tǒng)風險（含公司治理和內部控制）。評述這些觀點的立場有三個：一是將企業(yè)管理等同于風險管理；二是將內部控制等同于風險管理；三是要區(qū)分風險評估的對象和結果。風險導向審計中“風險”定位之爭的焦點是審計人員在評估審計風險時，所評估的對象究竟應該是什么。至于評估審計風險后，得出評估對象“重大錯報風險”的情況如何則是評估的結果，不能將“對象”與“結果”混淆。基于上述立場，可以將理論界對風險的不同定位統(tǒng)一于“企業(yè)全面風險”之中。具體分析如下：

1.經(jīng)營風險就是企業(yè)全面風險

陳毓圭（2004）和謝榮等（2004）所述的經(jīng)營控制風險和經(jīng)營風險，實質上就是企業(yè)全面風險。他們將風險評估的對象定位為“企業(yè)的經(jīng)營戰(zhàn)略及其業(yè)務流程”和“企業(yè)戰(zhàn)略風險及相關經(jīng)營環(huán)節(jié)”。從中可以看出，都涵蓋了企業(yè)戰(zhàn)略層面和經(jīng)營層面的風險，這就是“企業(yè)全面風險”。但是，用“經(jīng)營風險”的提法容易產(chǎn)生歧義，以為僅指企業(yè)經(jīng)營層面的風險，而不包括戰(zhàn)略層面的風險，不如用“企業(yè)全面風險”好。并且，用“企業(yè)全面風險”還可以與“企業(yè)全面風險管理”直接對接。這在國資委《中央企業(yè)全面風險管理指引》、國際標準化組織《ISO 31000風險管理——原則與指南》、中國標準化委員會國家標準《GB/T 24353—200險管理——原則與實施指南》的背景下，顯得更為必要。企業(yè)要實施“全面風險管理”，相應地，審計人員風險評估的對象就應該是“企業(yè)全面風險”，從而使得審計部門和審計人員在“企業(yè)全面風險管理”中發(fā)揮應有的作用。

2.管理舞弊風險是企業(yè)全面風險的一部分

王澤霞（2004）將風險評估的對象定位為管理舞弊風險。這一觀點主要針對管理層財務報表舞弊提出，試圖通過重點評估管理舞弊風險來降低審計風險，這一做法只能算是權宜之計。試想，如果迫于法律和監(jiān)管的壓力，管理層不敢進行財務報表舞弊了，那么，管理舞弊導向審計也就沒有存在的理由了。從內部審計的角度看，審計的目標不僅僅是“防弊”的問題，而是“防弊、興利、增值”三大目標。顯然，王澤霞（2004）對風險評估的對象界定過窄。按照五部委（2008）《基本規(guī)范》中的規(guī)定，企業(yè)全面風險應該包括：戰(zhàn)略風險、合規(guī)風險、資產(chǎn)安全風險、財務報告風險、經(jīng)營風險等。按大類就是兩類，即戰(zhàn)略層面的風險和經(jīng)營層面的風險。管理舞弊風險只是合規(guī)風險中的一個方面。將風險評估的對象定位為管理舞弊風險只能算是一種審計策略，只是注冊會計師在管理層舞弊比較嚴重的情況下，在審計實務中運用的一種審計方法，不宜將其作為風險導向審計中的“風險”定位。

3.重大錯報風險的提法混淆了風險評估的對象和結果

許莉（2005）認為，風險導向審計中的風險，無論是所謂傳統(tǒng)的還是現(xiàn)代的，都是指被審計單位可能帶來審計風險的風險，在現(xiàn)代風險導向審計中就是指被審計單位的“重大錯報風險”。這一提法混淆了風險評估的對象和結果。是否存在重大錯報風險是審計人員通過風險評估后進行職業(yè)判斷的結果。將一個職業(yè)判斷的結果作為風險導向審計“風險”的定位顯然不妥?，F(xiàn)代風險導向審計與傳統(tǒng)風險導向審計的區(qū)分并不在于審計風險模型用“審計風險=重大錯報風險×檢查風險”取代了“審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險”，而是強調了“自上而下”和“風險導向”的原則，強調既要有“森林”也要有“樹木”。不能就報表而審計報表，要站在企業(yè)全面風險管理的視角來看報表。作為風險評估的結果，“重大錯報風險”的提法可以運用于注冊會計師財務報表審計中。但是站在內部審計的視角，就不僅僅是錯報的風險問題，而是企業(yè)全面風險的問題。在第17號準則《重要性與審計風險》第十七條中就有規(guī)定：“審計風險包括兩方面內容：一是重大差異或缺陷風險。是指被審計單位經(jīng)營活動及內部控制中存在重大差異或缺陷的可能性；——是檢查風險。是指審計人員未能通過審計測試發(fā)現(xiàn)重大差異或缺陷的可能性?！边@里的“重大差異和缺陷風險”可以對應于注冊會計師審計風險中的“重大錯報風險”，它也是內部審計人員風險評估后的結果。雖然內、外部審計在風險評估的結果上用詞不同，但是風險評估的對象都是“企業(yè)全面風險”?；诖耍ㄗh將第17號準則中的“重大差異或缺陷風險。是指被審計單位經(jīng)營活動及內部控制中存在重大差異或缺陷的可能性”表述改為“重大差異或缺陷風險。是指被審計單位全面風險管理中存在重大差異或缺陷的可能性”。

4.治理系統(tǒng)風險就是企業(yè)全面風險

趙德武等（2006）認為是治理系統(tǒng)風險（含公司治理和內部控制），并指出公司治理是針對企業(yè)高層管理人員，而內部控制針對的是企業(yè)中低層人員。根據(jù)內部控制職能論，公司治理也需要運用控制職能，不可能只是對企業(yè)中低層人員的管理才需要內部控制，只要是管理就需要控制。撇開此點不論，趙德武等（2006）的治理系統(tǒng)風險也涵蓋了企業(yè)全面風險，企業(yè)全員參與并受控。一般而言，公司治理主要涉及公司高層管理，那么，可以認為企業(yè)管理涵蓋公司治理。但事實上，企業(yè)管理與公司治理的邊界并不清晰，在早期企業(yè)中，或者在現(xiàn)代小企業(yè)中，一般就叫企業(yè)管理，而很少稱之為公司治理。只是自1932年伯利和米恩斯發(fā)表《現(xiàn)代公司與私有財產(chǎn)》提出“所有權和控制權分離”的命題以來，理論界才逐漸有了公司治理之說，公司治理才逐漸從企業(yè)管理中分離出來。但是公司治理從本質上講仍是企業(yè)管理，管理的職能仍然適用于公司治理之中。如果把公司治理泛化，使其包括中低層人員參與的日常管理，則公司治理可以等同于企業(yè)管理。趙德武等（2006）采取的正是這一做法，而企業(yè)管理就是風險管理。因此，治理系統(tǒng)風險就是企業(yè)全面風險。

基于以上認識，風險導向審計中的風險應該定位為“企業(yè)全面風險”。相應地，就內部審計而言，風險導向審計是指內部審計部門和人員為有效履行其在風險管理中的職責，基于對企業(yè)全面風險的評估，針對重大差異或缺陷風險，制訂和實施的一整套審計方法。

三、風險導向審計與全面風險管理的關系

1999年6月，國際內部審計師協(xié)會理事會批準了關于內部審計的新定義：“內部審計是一種獨立、客觀的保證與咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。它通過應用系統(tǒng)的、規(guī)范的方法，來評價和改善風險管理、控制及治理過程的效果，幫助組織實現(xiàn)其目標?！迸c此同時，《國際內部審計專業(yè)實務框架》（IPPF），并于2001年正式實施。新的框架在內容上全面體現(xiàn)了風險導向審計的思想，內部審計進入風險導向審計階段。2004年9月，COSO《企業(yè)風險管理——整合框架》，將其1992年、1994年修訂的內部控制框架發(fā)展為企業(yè)風險管理框架，強調了全面風險管理的重要性。國際內部審計師協(xié)會立即做出反應，于當月29日，以立場公告（Position Statement）的形式《內部審計在全面風險管理中的作用》報告，明確指出：內部審計在企業(yè)風險管理中的核心作用在于，客觀地保證董事會在企業(yè)風險管理活動的作用得以有效發(fā)揮，為保證關鍵經(jīng)營風險被恰當?shù)貫楣芾硖峁椭?，并保證內部控制系統(tǒng)有效運行。具體包括：為企業(yè)風險管理過程提供保證；為正確識別風險提供保證；評估風險管理過程；評估關鍵風險報告和評價關鍵風險的管理。

中國內部審計協(xié)會從2005年底以來，力推內部審計從“以真實性、合規(guī)性為導向的財務審計為主”向“以財務審計與內部控制和風險管理為導向的管理審計并重”的方向全面轉型。內部審計應在企業(yè)風險管理中發(fā)揮作用，為企業(yè)提供增值服務，這已日益成為中國內部審計理論界和實務界的共識。

那么，內部審計該如何有效發(fā)揮其在企業(yè)全面風險管理中的作用呢？如前所述，風險導向審計中的風險應該被定位為“企業(yè)全面風險”，這就為內部審計發(fā)揮其應有作用找到了切人點，也為風險導向審計與全面風險管理之間的聯(lián)系建立了內在基礎。風險導向審計與全面風險管理存在的聯(lián)系和區(qū)別表現(xiàn)為：

1.二者之間的聯(lián)系

企業(yè)全面風險管理的對象是企業(yè)全面風險，而風險導向審計中所評估的風險就是企業(yè)全面風險。企業(yè)推行全面風險管理是基礎，而風險導向審計是保障。風險導向審計通過對企業(yè)全面風險的評估，提出進一步改進措施，為全面風險管理的有效實施出謀劃策。同時，內部審計部門也可以通過對企業(yè)全面風險的評估合理分配審計資源，將審計的重點放在風險較大的領域，從而更好地提供增值服務。

2.二者之間的區(qū)別

（1）實施主體不同。全面風險管理是在企業(yè)董事會的戰(zhàn)略決策和領導下，為實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略和經(jīng)營目標，由企業(yè)管理層組織實施、全員參與的經(jīng)營管理工作。風險導向審計是在企業(yè)董事會的領導下，由內部審計部門組織實施的對企業(yè)全面風險管理工作的有效性進行監(jiān)控的工作。

（2）內涵不同。全面風險管理是一個管理過程，而風險導向審計是一套審計方法。

（3）風險導向審計既以全面風險管理為基礎，又具有相對獨立性。風險導向審計中的風險評估對象是企業(yè)的全面風險。企業(yè)管理越規(guī)范，開展全面風險管理的水平越高，相應地，內部審計部門開展風險導向審計的基礎也越好，對風險的評估會更為準確，審計工作更為有效。但是這并不意味著企業(yè)不開展全面風險管理，內部審計部門就無法開展風險導向審計工作。企業(yè)管理就是風險管理。因此，無論企業(yè)是否推行命名為“全面風險管理”的管理舉措，事實上都是在進行風險管理，只不過推行“全面風險管理”會使得企業(yè)管理工作更加規(guī)范，更能全面識別和防范企業(yè)面臨的各類風險。風險導向審計作為一種審計方法，不依賴企業(yè)是否推行全面風險管理制度而獨立存在，這一方法的優(yōu)點主要有：一是有利于合理配置審計資源；二是能為企業(yè)提供增值服務。當然，歸根結底是第二點，因為只有通過風險評估找到“重大差異或缺陷風險”，才能合理配置審計資源，才能指出企業(yè)風險管理中存在的問題，并提出改進建議，從而為企業(yè)提供增值服務。內部審計提供增值服務的對象是企業(yè)的管理層，提供增值服務的水平如何體現(xiàn)的是內部審計人員的專業(yè)勝任能力。如果企業(yè)風險管理水平較差，內部審計人員將會很容易指出企業(yè)管理中存在的問題，從而實現(xiàn)自身價值；反之，則對內部審計人員提出了挑戰(zhàn)，很有可能難以提出有建設性的意見。這就說明，風險導向審計方法運用的關鍵在于內部審計人員對企業(yè)全面風險管理的認識，而不在于企業(yè)推行全面風險管理的實際情況如何。每一個內部審計人員都應該形成一個對所在企業(yè)規(guī)范的全面風險管理的總體把握，這是開展風險評估的基準線。在此線之下的，就存在差異和缺陷，需要改進。當然，這條線如何定，體現(xiàn)了內部審計人員的專業(yè)勝任能力，因此，風險導向審計方法的實施給內部審計人員帶來了挑戰(zhàn)，其必須具有全面評估企業(yè)風險管理狀況的水平。這樣看來，風險導向審計方法中，內部審計人員對企業(yè)風險進行評估時，企業(yè)風險管理的標準自存在于內部審計人員心中，并隨著企業(yè)規(guī)模的擴大和業(yè)務范圍的拓展而改變；其標準只能比企業(yè)現(xiàn)行的全面風險管理水平更高，至少不能低，這樣才能提供增值服務。因此，風險導向審計具有相對獨立性。

（4）二者對風險的評估結果不完全相同。如表1所示，二者對風險的評估結果有四種組合。二者都評價為高，說明這是一個高風險的領域，管理部門和審計部門均認為需要投入更多的資源進行管理和審計。二者都評價為低，說明這是一個低風險的領域，管理部門和審計部門均認為不需要投入更多的資源進行管理和審計。在呈現(xiàn)高低組合的情況下，若風險導向審計評價為高，全面風險管理評價為低，有兩種可能：一種是管理人員水平低，應該識別的重大風險沒有識別出來；另一種是審計人員水平低，本無風險卻認為有重大風險。若風險導向審計評價為低，全面風險管理評價為高，則一種解釋與前同；另一種解釋是，確實是高風險的領域，但通過管理部門的風險管理，風險降低了，審計人員認為風險管理有效，將其評價為低風險的領域。

風險導向審計與全面風險管理之間錯綜復雜的關系，使得人們產(chǎn)生了理解上的歧義，有必要對此加以分析。上述研究結論為進一步提出風險管理相關內部審計準則的修訂建議打下了堅實的基礎。

四、風險管理相關內部審計準則的修訂建議

由于現(xiàn)行內部審計準則是以內部控制和風險管理為導向的，所以整個準則體系，從《內部審計基本準則》到《內部審計具體準則》和《內部審計實務公告》，都與風險管理相關。但是，限于篇幅，本文僅探討其中與風險管理直接相關的幾個具體準則，包括：第5號《內部控制審計》、第12號《遵循性審計》、第16號《風險管理審計》、第21號《內部審計的控制自我評估法》、第25號《經(jīng)濟性審計》、第26號《效果性審計》和第27號《效率性審計》等準則。

這些準則可以分為兩個層次：一是總體層，包括第5號《內部控制審計》、第16號《風險管理審計》和第21號《內部審計的控制自我評估法》；二是具體層，包括第12號《遵循性審計》、第25號《經(jīng)濟性審計》、第26號《效果性審計》和第27號《效率性審計》。

1.總體層次風險管理內部審計準則修訂的建議

首先，第5號《內部控制審計》和第16號《風險管理審計》這兩個準則可以合二為一，因為內部控制與風險管理涵義相同，所以不需要分別制訂兩個準則，可以用一個準則來涵蓋這兩個準則所包括的內容。也可以考慮為新修訂的《內部控制審計》準則制訂一個《風險評估》實務公告，將現(xiàn)行《風險管理審計》準則中的內容涵蓋在內。

其次，第21號《內部審計的控制自我評估法》與新修訂的《內部控制審計》準則之間的關系要理順。《薩班斯法案》頒布以后，美國上市公司管理層內部控制自我評估和會計師事務所的內部控制審計成為法定要求。依《薩班斯法案》成立的美國上市公司會計監(jiān)管委員會（PCAOB）先后制訂了第2號和第5號審計準則來規(guī)范會計師事務所對內部控制的審計。2007年6月的取代第2號審計準則的第5號審計準則命名為《與財務報表審計相結合的財務報告內部控制審計》。同年，美國證交會（SEC）《管理層財務報告內部控制指引》，對上市公司管理層內部控制自我評估進行規(guī)范。中國財政部等五部委為加強內部控制監(jiān)管，也于2010年4月了《企業(yè)內部控制配套指引》（含《企業(yè)內部控制應用指引》、《企業(yè)內部控制評價指引》和《企業(yè)內部控制審計指引》）。

PCAOB第5號審計準則和中國五部委《企業(yè)內部控制審計指引》，都是內部控制審計準則，是站在注冊會計師審計的立場做出的規(guī)范。而SEC《管理層財務報告內部控制指引》則是對管理層內部控制自我評估的規(guī)范。與之對應的是中國五部委的《企業(yè)內部控制評價指引》，這一指引的正是為了規(guī)范審計部門開展內部控制自我評估工作。那么，在中國監(jiān)管當局已經(jīng)內部控制相關規(guī)范的背景下，第5號準則《內部控制審計》該如何修訂？第21號準則《內部審計的控制自我評估法》該如何定位？

在中國五部委《企業(yè)內部控制配套指引》后，按要求必須執(zhí)行的公司，其審計部門每年都要對內部控制進行自我評估，其董事會要據(jù)此出具內部控制自我評估報告。內部審計部門進行自我評估的標準就是《企業(yè)內部控制評價指引》。因此，中國內部審計協(xié)會對第5號準則《內部控制審計》修訂時，有必要吸收和借鑒《企業(yè)內部控制評價指引》的規(guī)定，以便于內部審計人員同時遵循這兩個規(guī)范的要求。而第21號準則《內部審計的控制自我評估法》則是規(guī)范企業(yè)內部管理人員進行內部控制自我評估的準則。評估的主體是企業(yè)內部管理人員，內部審計部門主要扮演組織者和咨詢專家的角色，所以在標題中不宜突出內部審計的作用。建議將題目改為《內部控制的自我評估》，以示與《內部控制審計》準則相區(qū)別。同時，在行文中，要避免出現(xiàn)內部控制審計的說法。若有，相關條文也應該直接與《內部控制審計》準則銜接，不宜再行做出規(guī)定。

2.具體層次風險管理內部審計準則修訂的建議

具體層次風險管理內部審計準則修訂主要是要理順它們與新修訂的《內部控制審計》準則之間的層次關系。從層次關系來看，它們與新修訂的《內部控制審計》準則之間是主從關系，《內部控制審計》準則居于主導地位，具體層次風險管理審計準則居于從屬地位，其相關規(guī)定不能逾越《內部控制審計》準則。同時要明確，第12號《遵循性審計》準則是為了防范企業(yè)全面風險管理中的合規(guī)風險；第25號《經(jīng)濟性審計》、第26號《效果性審計》和第27號《效率性審計》準則是為了防范企業(yè)全面風險管理中的經(jīng)營風險。也就是說，“3E”審計并非游離于《內部控制審計》準則之外，它是《內部控制審計》準則的延伸，是對《內部控制審計》準則中為防范經(jīng)營的效率與效果風險和合規(guī)風險而開展的相關審計工作的具體規(guī)范。審計人員在年度內部控制自我評估時，應該運用具體層次風險管理審計準則的要求，全面評估企業(yè)風險管理中存在的問題。而在日常審計工作中，則可以就某一部門、某一業(yè)務、某一流程、某一項目分別運用《遵循性審計》、《經(jīng)濟性審計》、《效果性審計》和《效率性審計》等準則進行專項審計。

這樣看來，新修訂的總體層次的風險管理內部審計準則有兩個，即《內部控制審計》和《內部控制的自我評估》；具體層次的準則有四個，分別是《經(jīng)濟性審計》、《效率性審計》、《效果性審計》和《遵循性審計》。同時，建議從總體層次到具體層次連續(xù)編號，或借鑒中國注冊會計師審計準則的編號方式進行分類分層編號。此外，還可以制訂幾個相關的實務公告，如《風險評估》、《內部控制的自我評估》等。

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