1999年6月28日財(cái)政部了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——非貨幣性交易》（以下簡(jiǎn)稱“非貨幣性交易準(zhǔn)則”）。該準(zhǔn)則對(duì)非貨幣性交易中資產(chǎn)的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)、損益的確認(rèn)條件、資產(chǎn)減值損失的認(rèn)定，以及信息披露作出系統(tǒng)規(guī)定。

概括地說，在非貨幣性交易準(zhǔn)則中，非貨幣性交易是指交易雙方以非貨幣資產(chǎn)進(jìn)行的交換。非貨幣性交易最大的特點(diǎn)是以貨易貨，不收付款項(xiàng)。所以，非貨幣性交易會(huì)計(jì)核算的主要問題是以什么價(jià)格作為換入資產(chǎn)的入帳價(jià)格，以及是否確認(rèn)交易損益。總體來說，對(duì)非貨幣性交易會(huì)計(jì)核算的規(guī)定，有以下幾個(gè)主要特點(diǎn)：

第一，將非貨幣性資產(chǎn)劃分為待售資產(chǎn)和非待售資產(chǎn)，在此基礎(chǔ)上，將非貨幣性交易劃分為同類非貨幣性資產(chǎn)交換和不同類非貨幣性資產(chǎn)交換。

第二，為便于具體操作，該準(zhǔn)則對(duì)非貨幣性資產(chǎn)公允價(jià)值的確定，借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)其分別作了具體規(guī)定。

第三，謹(jǐn)慎原則在非貨幣性交易會(huì)計(jì)中得到了充分體現(xiàn)。

非貨幣性交易準(zhǔn)則的核心是：資產(chǎn)的計(jì)量和損益的確認(rèn)，而兩者又是相互影響的。為了正確進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)，必須確定判斷標(biāo)準(zhǔn)。該準(zhǔn)則將盈利過程是否完成作為判斷標(biāo)準(zhǔn)。

一、關(guān)于基本概念

（一）預(yù)付帳款是不是非貨幣性資產(chǎn)？根據(jù)準(zhǔn)則指南關(guān)于定義的說明，非貨幣性資產(chǎn)的“最基本特征是，其在將來為企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益，即貨幣金額是不固定的或不可確定的”。對(duì)照定義，預(yù)付帳款首先必須能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，其次這種利益表現(xiàn)為貨幣在金額上是不固定的。那么，預(yù)付帳款能不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益？所謂經(jīng)濟(jì)利益，對(duì)企業(yè)來說可以是收益，也即在耗費(fèi)成本基礎(chǔ)上的增值額。之所以能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益，原因之一在于該要素的稀有性；其二是它的有用性，即可以提供經(jīng)濟(jì)利益。預(yù)付帳款從根本上說屬于往來款的性質(zhì)，它在未來能國(guó)企業(yè)帶來是的等價(jià)交換產(chǎn)生的其他資產(chǎn)，并不會(huì)直接產(chǎn)生收益。另外，預(yù)付帳款也不具備產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的本質(zhì)原因。所以，筆者認(rèn)為不應(yīng)將預(yù)付帳款劃為非貨幣性資產(chǎn)。

（二）待售資產(chǎn)與非待售資產(chǎn)的區(qū)別。準(zhǔn)則將待售資產(chǎn)定義為“為出售而持有的非貨性資產(chǎn)”；非待售資產(chǎn)“是指待售資產(chǎn)以外的非貨幣性資產(chǎn)”。準(zhǔn)則指南指出，“二者區(qū)分的主要依據(jù)是企業(yè)持有資產(chǎn)的目的不同”。筆者認(rèn)為，以企業(yè)持有非貨幣性資產(chǎn)的目的作為區(qū)分標(biāo)準(zhǔn)似是而非乎有些主觀，比如，非貨幣性資產(chǎn)中的半成品，企業(yè)既可以自用，也可以銷售，實(shí)際工作中怎樣判斷？準(zhǔn)則應(yīng)該對(duì)該類介于銷售和自用的資產(chǎn)予以進(jìn)一步說明。

二、關(guān)于損益的確認(rèn)

準(zhǔn)則依據(jù)穩(wěn)健的會(huì)計(jì)原則，將非貨幣性交易劃分為同類和非同類交易，同類交易中以低價(jià)確認(rèn)資產(chǎn)，盡量不確認(rèn)收益；非同類交易按照換出資產(chǎn)的公允市價(jià)與帳面價(jià)值間差額確認(rèn)損益。這樣處理對(duì)于限制非貨幣性交易的發(fā)生、防止人為地虛增資產(chǎn)與收益有一定的作用，但其中有些問題：其一同類交易與非同類交易間區(qū)分標(biāo)準(zhǔn)容易被人為操縱，使得利潤(rùn)不實(shí)失去可比性；其二，如果同類交易不確認(rèn)收益，那企業(yè)應(yīng)不應(yīng)該為此交納所得稅？準(zhǔn)則中對(duì)于稅的問題一采取滿足納稅的要求，比如增值稅，無論企業(yè)非貨幣性交易屬于哪種類型，涉及的增值稅都需按照交易的公允價(jià)值計(jì)繳，增值稅是對(duì)“銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)，以及進(jìn)中貨物”等行為片收的稅金，對(duì)非貨幣性交易征收增值稅顯然是將其視為銷售活動(dòng)，既然如此，就應(yīng)按昭交易的公允價(jià)值與交換資產(chǎn)的帳面價(jià)值差額視同為銷售利潤(rùn)征收所得稅，那么，準(zhǔn)則實(shí)際上把交換損益看作“永久性差異”。誠(chéng)然，會(huì)計(jì)與稅法間允許存在這類差異，然而，筆者傾向于盡量減少該種差異，因?yàn)檫@顯然會(huì)使實(shí)際工作變得復(fù)雜化。因此，筆者認(rèn)為對(duì)于所有非貨幣性交易都可視同銷售確認(rèn)損益，在住處披露中把這部分損益予以單獨(dú)列示。這樣做的好處在于能夠使實(shí)際操作工作變得簡(jiǎn)潔，同時(shí)損益的計(jì)算也有一個(gè)統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，增強(qiáng)可比性。

三、關(guān)于資產(chǎn)價(jià)值確認(rèn)

2001年1月財(cái)政部以財(cái)會(huì)［2001］第7號(hào)文件頒布了修訂后的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——非貨幣性交易》（以下簡(jiǎn)稱《非貨幣性交易準(zhǔn)則》，對(duì)我國(guó)非貨幣性交易業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理予以規(guī)范。美國(guó)對(duì)非貨幣性交易進(jìn)行規(guī)范的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，稱為《會(huì)計(jì)原則委員會(huì)意見書第29號(hào)——非貨幣性交易會(huì)計(jì)》（以下簡(jiǎn)稱《第29號(hào)意見書》）。本文對(duì)中美兩國(guó)非貨幣性交易準(zhǔn)則的內(nèi)容進(jìn)行比較，旨在增強(qiáng)對(duì)非貨幣性交易不同規(guī)范的認(rèn)識(shí)和理解，并提出幾點(diǎn)建議。

一、關(guān)于定義

1．非貨幣性交易。我國(guó)《非貨幣性交易準(zhǔn)則》中的非貨幣性交易，是指交易雙方以非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換。這種交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（即補(bǔ)價(jià)）。美國(guó)《第29號(hào)意見書》中，非貨幣性交易指不涉及或涉及很少貨幣性資產(chǎn)或負(fù)債的交換和非互惠轉(zhuǎn)讓。其中，交換是指一個(gè)企業(yè)與另一個(gè)企業(yè)之間的互惠轉(zhuǎn)讓，通過轉(zhuǎn)讓，企業(yè)以讓渡其他資產(chǎn)或勞務(wù)而取得資產(chǎn)和勞務(wù)，或者償還一項(xiàng)負(fù)債。非互惠轉(zhuǎn)讓，是指資產(chǎn)或勞務(wù)的單方向轉(zhuǎn)讓，由一個(gè)企業(yè)轉(zhuǎn)讓給其所有者或其他企業(yè)，或者由企業(yè)所有者或其他企業(yè)轉(zhuǎn)讓給該企業(yè)。從上述定義可以看出，我國(guó)非貨幣性交易準(zhǔn)則沒有包括非貨幣性負(fù)債交換和非互惠轉(zhuǎn)讓，非貨幣性交易對(duì)象主要是非貨幣性資產(chǎn)。

2．貨幣性資產(chǎn)。對(duì)于貨幣性資產(chǎn)的定義，我國(guó)《非貨幣性交易準(zhǔn)則》中指持有的現(xiàn)金及將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)以及準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。美國(guó)《第29號(hào)意見書》中指由合同或通過其他方法規(guī)定了貨幣金額的資產(chǎn)，如現(xiàn)金、以現(xiàn)金方式收回的長(zhǎng)期或短期應(yīng)收賬款或應(yīng)收票據(jù)。根據(jù)以上定義，可以看到我國(guó)和美國(guó)對(duì)貨幣性資產(chǎn)的定義基本相似，并無實(shí)質(zhì)差別，都是指貨幣金額固定的或能夠確定的資產(chǎn)。

3．非貨幣性資產(chǎn)。對(duì)于非貨幣性資產(chǎn)的定義，我國(guó)《非貨幣性交易準(zhǔn)則》作了如下描述：指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)，包括存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)投資以及不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。美國(guó)《第29號(hào)意見書》中指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)，如存貨、普通股投資、固定資產(chǎn)。非貨幣性資產(chǎn)有別于貨幣性資產(chǎn)最基本的特征是：其在將來為企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益，即貨幣金額是不固定的或不確定的。

4．公允價(jià)值。我國(guó)《非貨幣性交易準(zhǔn)則》中對(duì)公允價(jià)值的定義為：在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~。美國(guó)《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告第133號(hào)——衍生工具和套期活動(dòng)會(huì)計(jì)》對(duì)公允價(jià)值的定義是：在當(dāng)前交易中，雙方自愿買入（承擔(dān)）或賣出（清償）一項(xiàng)資產(chǎn)（負(fù)債）所使用的金額，換言之，該項(xiàng)資產(chǎn)（負(fù)債）是在非強(qiáng)迫或清算（或拍賣）的情形下買入（承擔(dān)）或賣出（清償）的。從上述定義可以看出，雖然兩國(guó)對(duì)公允價(jià)值定義的表述不盡相同，但都指明公允價(jià)值不是企業(yè)在強(qiáng)制性的交易、清算或拍賣中成交的金額。

一、關(guān)于基本概念

（一）預(yù)付帳款是不是非貨幣性資產(chǎn)？根據(jù)準(zhǔn)則指南關(guān)于定義的說明，非貨幣性資產(chǎn)的“最基本特征是，其在將來為企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益，即貨幣金額是不固定的或不可確定的”。對(duì)照定義，預(yù)付帳款首先必須能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，其次這種利益表現(xiàn)為貨幣在金額上是不固定的。那么，預(yù)付帳款能不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益？所謂經(jīng)濟(jì)利益，對(duì)企業(yè)來說可以是收益，也即在耗費(fèi)成本基礎(chǔ)上的增值額。之所以能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益，原因之一在于該要素的稀有性；其二是它的有用性，即可以提供經(jīng)濟(jì)利益。預(yù)付帳款從根本上說屬于往來款的性質(zhì)，它在未來能國(guó)企業(yè)帶來是的等價(jià)交換產(chǎn)生的其他資產(chǎn)，并不會(huì)直接產(chǎn)生收益。另外，預(yù)付帳款也不具備產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的本質(zhì)原因。所以，筆者認(rèn)為不應(yīng)將預(yù)付帳款劃為非貨幣性資產(chǎn)。

（二）待售資產(chǎn)與非待售資產(chǎn)的區(qū)別。準(zhǔn)則將待售資產(chǎn)定義為“為出售而持有的非貨性資產(chǎn)”；非待售資產(chǎn)“是指待售資產(chǎn)以外的非貨幣性資產(chǎn)”。準(zhǔn)則指南指出，“二者區(qū)分的主要依據(jù)是企業(yè)持有資產(chǎn)的目的不同”。筆者認(rèn)為，以企業(yè)持有非貨幣性資產(chǎn)的目的作為區(qū)分標(biāo)準(zhǔn)似是而非乎有些主觀，比如，非貨幣性資產(chǎn)中的半成品，企業(yè)既可以自用，也可以銷售，實(shí)際工作中怎樣判斷？準(zhǔn)則應(yīng)該對(duì)該類介于銷售和自用的資產(chǎn)予以進(jìn)一步說明。

二、關(guān)于損益的確認(rèn)

準(zhǔn)則依據(jù)穩(wěn)健的會(huì)計(jì)原則，將非貨幣性交易劃分為同類和非同類交易，同類交易中以低價(jià)確認(rèn)資產(chǎn)，盡量不確認(rèn)收益；非同類交易按照換出資產(chǎn)的公允市價(jià)與帳面價(jià)值間差額確認(rèn)損益。這樣處理對(duì)于限制非貨幣性交易的發(fā)生、防止人為地虛增資產(chǎn)與收益有一定的作用，但其中有些問題：其一同類交易與非同類交易間區(qū)分標(biāo)準(zhǔn)容易被人為操縱，使得利潤(rùn)不實(shí)失去可比性；其二，如果同類交易不確認(rèn)收益，那企業(yè)應(yīng)不應(yīng)該為此交納所得稅？準(zhǔn)則中對(duì)于稅的問題一采取滿足納稅的要求，比如增值稅，無論企業(yè)非貨幣性交易屬于哪種類型，涉及的增值稅都需按照交易的公允價(jià)值計(jì)繳，增值稅是對(duì)“銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)，以及進(jìn)中貨物”等行為片收的稅金，對(duì)非貨幣性交易征收增值稅顯然是將其視為銷售活動(dòng)，既然如此，就應(yīng)按昭交易的公允價(jià)值與交換資產(chǎn)的帳面價(jià)值差額視同為銷售利潤(rùn)征收所得稅，那么，準(zhǔn)則實(shí)際上把交換損益看作“永久性差異”。誠(chéng)然，會(huì)計(jì)與稅法間允許存在這類差異，然而，筆者傾向于盡量減少該種差異，因?yàn)檫@顯然會(huì)使實(shí)際工作變得復(fù)雜化。因此，筆者認(rèn)為對(duì)于所有非貨幣性交易都可視同銷售確認(rèn)損益，在住處披露中把這部分損益予以單獨(dú)列示。這樣做的好處在于能夠使實(shí)際操作工作變得簡(jiǎn)潔，同時(shí)損益的計(jì)算也有一個(gè)統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，增強(qiáng)可比性。

三、關(guān)于資產(chǎn)價(jià)值確認(rèn)

1999年6月28日財(cái)政部了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——非貨幣性交易》（以下簡(jiǎn)稱“非貨幣性交易準(zhǔn)則”）。該準(zhǔn)則對(duì)非貨幣性交易中資產(chǎn)的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)、損益的確認(rèn)條件、資產(chǎn)減值損失的認(rèn)定，以及信息披露作出系統(tǒng)規(guī)定。

概括地說，在非貨幣性交易準(zhǔn)則中，非貨幣性交易是指交易雙方以非貨幣資產(chǎn)進(jìn)行的交換。非貨幣性交易最大的特點(diǎn)是以貨易貨，不收付款項(xiàng)。所以，非貨幣性交易會(huì)計(jì)核算的主要問題是以什么價(jià)格作為換入資產(chǎn)的入帳價(jià)格，以及是否確認(rèn)交易損益?？傮w來說，對(duì)非貨幣性交易會(huì)計(jì)核算的規(guī)定，有以下幾個(gè)主要特點(diǎn)：

第一，將非貨幣性資產(chǎn)劃分為待售資產(chǎn)和非待售資產(chǎn)，在此基礎(chǔ)上，將非貨幣性交易劃分為同類非貨幣性資產(chǎn)交換和不同類非貨幣性資產(chǎn)交換。

第二，為便于具體操作，該準(zhǔn)則對(duì)非貨幣性資產(chǎn)公允價(jià)值的確定，借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)其分別作了具體規(guī)定。

第三，謹(jǐn)慎原則在非貨幣性交易會(huì)計(jì)中得到了充分體現(xiàn)。

非貨幣性交易準(zhǔn)則的核心是：資產(chǎn)的計(jì)量和損益的確認(rèn)，而兩者又是相互影響的。為了正確進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)，必須確定判斷標(biāo)準(zhǔn)。該準(zhǔn)則將盈利過程是否完成作為判斷標(biāo)準(zhǔn)。

為進(jìn)一步規(guī)范企業(yè)非貨幣性交易的會(huì)計(jì)核算及相關(guān)信息的披露，財(cái)政部于1999年6月28日頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——非貨幣性交易》。準(zhǔn)則填補(bǔ)了我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范的一項(xiàng)空白，并充分體現(xiàn)了會(huì)計(jì)處理的謹(jǐn)慎性原則，其實(shí)施必將提高我國(guó)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，降低會(huì)計(jì)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)，更利于為會(huì)計(jì)報(bào)表使用者服務(wù)。

謹(jǐn)慎性原則（又稱穩(wěn)健原則），是指在會(huì)計(jì)處理時(shí)謹(jǐn)慎小心，盡可能選擇不虛增利潤(rùn)和夸大所有者權(quán)益的會(huì)計(jì)處理方法和程序，并合理核算可能發(fā)生的損失和費(fèi)用。該原則在對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換活動(dòng)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告的過程中得到了充分的運(yùn)用。

一、在會(huì)計(jì)確認(rèn)中的運(yùn)用

從會(huì)計(jì)確認(rèn)方面看，準(zhǔn)則把對(duì)非貨幣性交易中會(huì)計(jì)事項(xiàng)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)建立在穩(wěn)妥合理的基礎(chǔ)上，可從根本上保證輸出會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。

因?yàn)橘Y產(chǎn)的價(jià)值等于資產(chǎn)給企業(yè)帶來的未來經(jīng)濟(jì)利益（貨幣金額）的凈現(xiàn)值總額，針對(duì)給企業(yè)帶來的未來經(jīng)濟(jì)利益（貨幣金額）不確定或不固定的資產(chǎn)而言，其價(jià)值也是不定的。如果此類資產(chǎn)之間的全部或部分交易按貨幣性交易原則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，那么交易資產(chǎn)的入賬價(jià)值的金額就掩蓋了事實(shí)上價(jià)值或收益的不確定，從而將實(shí)質(zhì)上的不確定轉(zhuǎn)化為形式上的確定，增中了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量風(fēng)險(xiǎn)。準(zhǔn)則把凡是給企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益不確定或不固定的資產(chǎn)均界定為非貨幣性資產(chǎn)，并將它們這間的交易按不同于貨幣性交易原則的原則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。雖然這有時(shí)可能造成實(shí)質(zhì)上低估資產(chǎn)或收益，但為了降低會(huì)計(jì)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)，準(zhǔn)則在對(duì)非貨幣性資產(chǎn)及其交易進(jìn)行確認(rèn)時(shí)，保持了應(yīng)有的謹(jǐn)慎態(tài)度。

由于貨幣性交易是根據(jù)資產(chǎn)市價(jià)（或談判價(jià)（進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，所以，如果將涉及少量貨幣性質(zhì)產(chǎn)的非貨幣性交易（特別是同類非貨幣性資產(chǎn)交易）視同貨幣性交易處理，很容易導(dǎo)致?lián)Q入資產(chǎn)價(jià)值或交易收益的高估。因此，為避免操縱利潤(rùn)，準(zhǔn)則規(guī)定當(dāng)貨幣性資產(chǎn)占換入資產(chǎn)公允價(jià)值（或換出資產(chǎn)公允價(jià)值加補(bǔ)價(jià)）的比例低于25%時(shí)，該交易按非貨幣性交易原則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。從而將對(duì)涉及補(bǔ)價(jià)的非貨幣性交易的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)建立在穩(wěn)妥的基礎(chǔ)上。

財(cái)政部于1999年6月28日頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——非貨幣性交易》（簡(jiǎn)稱《準(zhǔn)則》，引進(jìn)了十多個(gè)新概念，學(xué)起來比較費(fèi)解，筆者為了更快理解《準(zhǔn)則》所規(guī)范的內(nèi)容，結(jié)合美國(guó)《會(huì)計(jì)原則委員會(huì)意見第29號(hào)——非貨幣性交易會(huì)計(jì)處理》（以下簡(jiǎn)稱美國(guó)第29號(hào)《意見》）的學(xué)習(xí)，經(jīng)過比較發(fā)現(xiàn)，我國(guó)的《準(zhǔn)則》與美國(guó)第29號(hào)《意見》的共同點(diǎn)是：兩者所要規(guī)范的非貨幣性資產(chǎn)交換中的會(huì)計(jì)處理行為，都是指交換的非貨幣性資產(chǎn)價(jià)值的計(jì)量、交易過程所形成損益的確認(rèn)原則、非貨幣性交易信息的披露內(nèi)容等三個(gè)方面，除了不同類的非貨幣性資產(chǎn)交換對(duì)換入資產(chǎn)的計(jì)量基礎(chǔ)不同之外，其他方面的計(jì)量和損益確認(rèn)原則也基本相似。因本文旨在討論兩者差異，相同點(diǎn)在此不作進(jìn)一步的闡述。筆者認(rèn)為至少有以下五個(gè)方面的差異：

一、非貨幣性資產(chǎn)的分類標(biāo)準(zhǔn)不同

《準(zhǔn)則》是以待售與非待售的非貨幣性資產(chǎn)為標(biāo)準(zhǔn)來劃分同類非貨幣性資產(chǎn)與不同類非貨幣性資產(chǎn)交換類型，即待售與待售的非貨幣性資產(chǎn)之間的交換，或非待售與非待售的非貨幣性資產(chǎn)之間的交換，謂之同類非貨幣性資產(chǎn)交換；待售與非待售的非貨幣性資產(chǎn)之間的交換，謂之不同類非貨幣性資產(chǎn)的交換。

美國(guó)第29號(hào)《意見》是以生產(chǎn)性與非生產(chǎn)性的非貨幣性資產(chǎn)為標(biāo)準(zhǔn)來劃分同類非貨幣性資產(chǎn)與不同類非貨幣性資產(chǎn)的交換類型。

二、對(duì)同時(shí)以多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換的分類歸屬不同

《準(zhǔn)則》對(duì)多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)同時(shí)交換，特別加以說明：是指以一項(xiàng)資產(chǎn)換入多項(xiàng)資產(chǎn)，或以多項(xiàng)資產(chǎn)換入一項(xiàng)資產(chǎn)，或同時(shí)以多項(xiàng)資產(chǎn)相互交換的非貨幣性資產(chǎn)交換行為。并單獨(dú)作為一種交換類型的項(xiàng)目，列入同類非貨幣性資產(chǎn)交換之中。

財(cái)政部于1999年6月28日頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——非貨幣性交易》（簡(jiǎn)稱《準(zhǔn)則》，引進(jìn)了十多個(gè)新概念，學(xué)起來比較費(fèi)解，筆者為了更快理解《準(zhǔn)則》所規(guī)范的內(nèi)容，結(jié)合美國(guó)《會(huì)計(jì)原則委員會(huì)意見第29號(hào)——非貨幣性交易會(huì)計(jì)處理》（以下簡(jiǎn)稱美國(guó)第29號(hào)《意見》）的學(xué)習(xí)，經(jīng)過比較發(fā)現(xiàn)，我國(guó)的《準(zhǔn)則》與美國(guó)第29號(hào)《意見》的共同點(diǎn)是：兩者所要規(guī)范的非貨幣性資產(chǎn)交換中的會(huì)計(jì)處理行為，都是指交換的非貨幣性資產(chǎn)價(jià)值的計(jì)量、交易過程所形成損益的確認(rèn)原則、非貨幣性交易信息的披露內(nèi)容等三個(gè)方面，除了不同類的非貨幣性資產(chǎn)交換對(duì)換入資產(chǎn)的計(jì)量基礎(chǔ)不同之外，其他方面的計(jì)量和損益確認(rèn)原則也基本相似。因本文旨在討論兩者差異，相同點(diǎn)在此不作進(jìn)一步的闡述。筆者認(rèn)為至少有以下五個(gè)方面的差異：

一、非貨幣性資產(chǎn)的分類標(biāo)準(zhǔn)不同

《準(zhǔn)則》是以待售與非待售的非貨幣性資產(chǎn)為標(biāo)準(zhǔn)來劃分同類非貨幣性資產(chǎn)與不同類非貨幣性資產(chǎn)交換類型，即待售與待售的非貨幣性資產(chǎn)之間的交換，或非待售與非待售的非貨幣性資產(chǎn)之間的交換，謂之同類非貨幣性資產(chǎn)交換；待售與非待售的非貨幣性資產(chǎn)之間的交換，謂之不同類非貨幣性資產(chǎn)的交換。

美國(guó)第29號(hào)《意見》是以生產(chǎn)性與非生產(chǎn)性的非貨幣性資產(chǎn)為標(biāo)準(zhǔn)來劃分同類非貨幣性資產(chǎn)與不同類非貨幣性資產(chǎn)的交換類型。

二、對(duì)同時(shí)以多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換的分類歸屬不同

《準(zhǔn)則》對(duì)多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)同時(shí)交換，特別加以說明：是指以一項(xiàng)資產(chǎn)換入多項(xiàng)資產(chǎn)，或以多項(xiàng)資產(chǎn)換入一項(xiàng)資產(chǎn)，或同時(shí)以多項(xiàng)資產(chǎn)相互交換的非貨幣性資產(chǎn)交換行為。并單獨(dú)作為一種交換類型的項(xiàng)目，列入同類非貨幣性資產(chǎn)交換之中。

我國(guó)財(cái)政部于1999年6月28日了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——非貨幣性交易》準(zhǔn)則，并于2000年1月1日起在我國(guó)所有企業(yè)執(zhí)行。2001年1月18日，財(cái)政部在準(zhǔn)則執(zhí)行了一年的基礎(chǔ)上，又了修訂后的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——非貨幣性交易》準(zhǔn)則，規(guī)定自2001年1月1日起在全國(guó)所有企業(yè)執(zhí)行?！胺秦泿判越灰住睖?zhǔn)則是我國(guó)會(huì)計(jì)法規(guī)中第一次涉及非貨幣性交易業(yè)務(wù)的規(guī)章，到目前為止，世界各國(guó)和地區(qū)極少有這方面的專門規(guī)定，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)也未單獨(dú)制定該項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，只有美國(guó)會(huì)計(jì)原則委員會(huì)（APB）和美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）對(duì)非貨幣性交易會(huì)計(jì)作了比較成熟和較為明確的規(guī)定。美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)非貨幣性交易的規(guī)范主要集中于《會(huì)計(jì)原則委員會(huì)意見書第29號(hào)——非貨幣性交易會(huì)計(jì)處理》和《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)解釋第30號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)強(qiáng)行轉(zhuǎn)化為貨幣性資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理》。本文就我國(guó)修訂前后的非貨幣性交易準(zhǔn)則與美國(guó)非貨幣性交易準(zhǔn)則在主要方面作了比較分析，目的是為了加強(qiáng)和完善我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的建設(shè)，以避免出現(xiàn)準(zhǔn)則和制度的不穩(wěn)性和理論基礎(chǔ)的不一致性。

一、準(zhǔn)則涵蓋范圍的比較

《美國(guó)會(huì)計(jì)原則委員會(huì)意見書第29號(hào)——非貨幣性交易會(huì)計(jì)處理》（APB29）把非貨幣性交易定義為不涉及或很少涉及貨幣性資產(chǎn)或負(fù)債的非貨幣性交換和非互惠性轉(zhuǎn)讓。其中，交換是指一個(gè)企業(yè)和另一個(gè)企業(yè)之間的互惠轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓的結(jié)果是通過讓渡資產(chǎn)、付出勞務(wù)或承擔(dān)某種債務(wù)而取得其他資產(chǎn)、勞務(wù)或者償還負(fù)債。非互惠轉(zhuǎn)讓是指資產(chǎn)或勞務(wù)的單方向轉(zhuǎn)讓，包括從企業(yè)內(nèi)部轉(zhuǎn)出（如向股東分配股利）和從企業(yè)外部轉(zhuǎn)入（如接受實(shí)物捐贈(zèng)）。非互惠轉(zhuǎn)讓包括了與所有者的非互惠轉(zhuǎn)讓及與所有者以外的企業(yè)的非互惠轉(zhuǎn)讓。

我國(guó)修訂前后的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——非貨幣性交易》都將非貨幣性交易明確定義為雙方之間不涉及或只涉及少量貨幣性資產(chǎn)的非貨幣性資產(chǎn)交換，由此排除了非互惠轉(zhuǎn)讓。

通過比較，我們可以看出，我國(guó)非貨幣性交易準(zhǔn)則規(guī)范的范圍比美國(guó)要小得多，主要表現(xiàn)在：

1.我國(guó)準(zhǔn)則只涉及互惠性非貨幣性資產(chǎn)交換的行為，而美國(guó)準(zhǔn)則既涉及互惠性的交換，也涉及非互惠轉(zhuǎn)讓。我國(guó)的非貨幣性交易準(zhǔn)則沒有涉及非互惠轉(zhuǎn)讓，其原因是非互惠轉(zhuǎn)讓對(duì)于非貨幣性資產(chǎn)而言性質(zhì)比較特殊，兩者會(huì)計(jì)核算原則相差很大，因此，對(duì)于非互惠轉(zhuǎn)讓已經(jīng)或?qū)⒁谄渌臅?huì)計(jì)規(guī)范中明確其會(huì)計(jì)處理辦法。

2001年我國(guó)新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——非貨幣性交易》（以下簡(jiǎn)稱“非貨幣性交易準(zhǔn)則”），對(duì)原準(zhǔn)則作了較大修改，并且在新的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中也規(guī)定了相應(yīng)的賬務(wù)處理方法。它們對(duì)規(guī)范企業(yè)間非貨幣性交易的會(huì)計(jì)核算和相關(guān)信息的披露起到了重要作用，但在具體實(shí)施過程中并沒有達(dá)到預(yù)期效果。筆者擬就此談以下幾點(diǎn)想法。

一、公允價(jià)值在我國(guó)的應(yīng)用問題

非貨幣性交易準(zhǔn)則縮小了公允價(jià)值的使用范圍或盡量避免使用公允價(jià)值的概念，而將換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，這種規(guī)定有利于減少企業(yè)利用非貨幣性交易操縱利潤(rùn)的可能，有利于規(guī)范我國(guó)企業(yè)間的非貨幣性交易行為，但卻沒有反映出非貨幣性交易的實(shí)質(zhì)。非貨幣性交易主要是通過資產(chǎn)的交換，換出自己認(rèn)為價(jià)值不大或作用不大的資產(chǎn)，而換入相對(duì)有價(jià)值或有用的資產(chǎn)。實(shí)際上交換雙方主要關(guān)注的是資產(chǎn)的未來使用價(jià)值，而資產(chǎn)未來使用價(jià)值主要通過市場(chǎng)交換的公允價(jià)值來體現(xiàn)，而不是換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和換人資產(chǎn)的原賬面價(jià)值。

公允價(jià)值在美國(guó)等西方國(guó)家使用得較為普遍，這主要因?yàn)閲?guó)外存在完善的資本市場(chǎng)和活躍的商品交易市場(chǎng)，其市場(chǎng)價(jià)值能相對(duì)客觀地反映商品真實(shí)價(jià)值信息。相對(duì)而言，我國(guó)缺乏相應(yīng)的公允價(jià)值計(jì)量的條件，而且對(duì)本身愿意并善于做各種會(huì)計(jì)調(diào)整的某些國(guó)內(nèi)企業(yè)來說，公允價(jià)值就成為其調(diào)節(jié)利潤(rùn)的一種手段或方式，我國(guó)正是出于這種考慮才限制公允價(jià)值的使用范圍。實(shí)際上，公允價(jià)值是會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的一個(gè)發(fā)展方向，也是會(huì)計(jì)國(guó)際化的需要。但是我們?cè)谡務(wù)摃?huì)計(jì)國(guó)際化問題時(shí)，必須考慮我國(guó)的具體國(guó)情，否則只能適得其反。過去非貨幣性交易等準(zhǔn)則的制定主要考慮與國(guó)際慣例接軌問題，從形式上看，與國(guó)際接軌了，但并沒能正確引導(dǎo)企業(yè)行為和促進(jìn)企業(yè)發(fā)展，相反衍生了各種問題。但我們也不能因此而否定公允價(jià)值計(jì)量方法，隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和完善，在條件成熟時(shí)，我國(guó)完全可以恢復(fù)采用公允價(jià)值計(jì)量方法。

二、非貨幣性交易準(zhǔn)則及相關(guān)制度存在的問題

企業(yè)會(huì)計(jì)制度和企業(yè)會(huì)計(jì)具體準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)是同一層面的規(guī)范，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要規(guī)定確認(rèn)、計(jì)量的基本原則，會(huì)計(jì)制度更傾向于具體的闡述和操作層面上的指導(dǎo)，二者的口徑應(yīng)當(dāng)是一致的。但是，實(shí)際上目前《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》關(guān)于非貨幣性交易的規(guī)定與非貨幣性交易等準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定不相一致，存在以下幾個(gè)問題。